Frotscher/Geurts, EStG § 5 Gewinn bei Kaufleuten und bei ... / 6.2.3.1 Offene Handelsgesellschaft

Rz. 269

Für den Ausweis des Eigenkapitals bei der OHG gilt grundsätzlich das Gleiche wie für den Kapitalausweis bei einem Einzelgewerbetreibenden. Dagegen ist die Regelung des § 266 Abs. 3 HGB über den Ausweis des Eigenkapitals bei Kapitalgesellschaften auf Personengesellschaften nicht, auch nicht entsprechend, anwendbar. I. d. R. hat jeder Gesellschafter eine Vermögenseinlage (Geld- oder Sacheinlage) zu leisten; diese Einlage bzw. der Wert dieser Einlage wird seinem Kapitalkonto gutgeschrieben. Denkbar ist jedoch auch, dass einige oder alle Gesellschafter keine Vermögenseinlage erbringen, wenn der Gesellschaftszweck etwa durch Einbringung persönlicher (nicht bilanzierbarer) Dienste erreicht werden soll. In diesen Fällen wird in der Anfangsbilanz für diese Gesellschafter kein Kapital ausgewiesen.

Nach §§ 120, 121 HGB hat der Kapitalanteil der Gesellschafter (d. h. das Kapitalkonto) im Verlauf des weiteren Bestehens der Gesellschaft die Bedeutung, dass diese Kapitalkonten das gesellschaftsrechtliche Verhältnis der Gesellschafter untereinander widerspiegeln und alle vermögenswirksamen gesellschaftsrechtlichen Veränderungen aufzunehmen haben. So erhöht sich der Kapitalanteil des Gesellschafters nach § 120 Abs. 2 HGB um den dem Gesellschafter zustehenden Teil des Gewinns, er vermindert sich um entsprechende Verluste und Entnahmen^[1]; andererseits werden Einlagen dem Kapitalanteil gutgeschrieben.

Nach diesen Vorschriften des HGB wird der Kapitalanteil also als variables Kapitalkonto geführt, das sich durch Gewinnanteil und Einlagen erhöht, durch Verlustanteil und Entnahmen vermindert.

Rz. 270

Während des Bestehens der Gesellschaft hat der Kapitalanteil nur geringe materielle Bedeutung; er ist nach § 121 Abs. 1 HGB lediglich für die Verteilung eines Teils des Jahresgewinns maßgeblich (Vorwegverzinsung von 4 % des Kapitalanteils); entsprechend besteht in dieser Höhe ein Entnahmerecht des Gesellschafters.^[2] Beide Vorschriften sind praktisch nicht von großer Bedeutung, da beides, Gewinnverteilung und Entnahmerecht, im Gesellschaftsvertrag eingehend geregelt zu werden pflegt.

Größere Bedeutung kommt dem Kapitalanteil jedoch nach § 155 Abs. 1 HGB zu. Nach dieser Vorschrift wird das vorhandene Vermögen im Fall der Liquidation nach dem Verhältnis der Kapitalanteile zueinander verteilt; die (variabel geführten) Kapitalkonten sind nach der Vorstellung des Gesetzgebers also letztlich maßgebend für die Zuwendung des Vermögens bei der Liquidation.

Rz. 271

Aus den genannten Vorschriften ist die rechtliche und wirtschaftliche Bedeutung der Kapitalkonten der Gesellschafter abzuleiten. Der Kapitalanteil hat keine unmittelbare materiell-rechtliche Bedeutung, er ist weder eine Schuld der Gesellschaft gegenüber dem Gesellschafter noch ein Vermögensrecht des Gesellschafters. Der Kapitalanteil ist lediglich eine Bewertungsziffer, die es ermöglicht, das Vermögen der Gesellschaft im Fall der Liquidation auf die Gesellschafter zu verteilen. Er gibt daher lediglich das wertmäßige Verhältnis der Beteiligung eines Gesellschafters zu den Beteiligungen der anderen Gesellschafter an.

Rz. 272

Zugänge und Abgänge auf den Kapitalkonten der Gesellschafter verschieben regelmäßig das Wertverhältnis der Beteiligungen der Gesellschafter an der OHG zueinander. Ein Mittel, solche unerwünschten Verschiebungen zu vermeiden, besteht in der Führung mehrerer Kapitalkonten für jeden Gesellschafter. Das Kapitalkonto des Gesellschafters, das die gesellschaftsrechtliche Einlage enthält ("Kapitalkonto I"), wird dann als festes Konto geführt, das einen bestimmten, regelmäßig im Gesellschaftsvertrag festgelegten Betrag aufweist (die Kapitaleinlage des Gesellschafters, mit der er zur Erreichung des Gesellschaftszwecks beiträgt).

Neben diesem Kapitalkonto I wird für jeden Gesellschafter (mindestens) ein variables Kapitalkonto geführt, auf dem über das vereinbarte Kapital hinausgehende Einlagen, Entnahmen sowie Gewinn- und Verlustzuweisungen erfasst werden, sofern die Beträge Kapitalcharakter haben (Kapitalkonto II). Dieses variable Konto wird nicht für die Berechnung des wertmäßigen Verhältnisses der Beteiligungen der Gesellschafter zueinander herangezogen.

Zusätzlich ist mindestens ein weiteres Konto zu führen, das den entnahmefähigen Gewinnanteil des Gesellschafters ausweist. Dieses Konto hat handelsrechtlich Fremdkapitalcharakter. Außerdem können Forderungs- und Verbindlichkeitskonten bestehen.^[3]

Rz. 273

Soweit ein Kapitalkonto variabel geführt wird, kann es durch Entnahmen und/oder Zuweisungen von Verlusten negativ werden. Ein negatives Kapitalkonto bedeutet nicht, dass insoweit eine Schuld des Gesellschafters gegenüber der Gesellschaft besteht; auch ein negatives Kapitalkonto ist nur für das wertmäßige Verhältnis der Gesellschaftsbeteiligungen untereinander maßgebend.

Wenn es der Gesellschaftsvertrag zulässt, können auch bei negativem Kapitalkonto weiterhin Entnahmen erfolgen.

Rz. 274

Neben Kapitalkonto und Privatkonto können für die Gesellschafter noch weitere Konten g...