Genossenschaften und deren Anteile im Ertragsteuer- und Schenkungsteuerrecht: Bestandsaufnahme, Fragen und Gestaltungsmöglichkeiten (Teil III) (ErbStB 2023, Heft 6, S. 187)

[Ohne Titel]

Dipl.-Finw. (FH) Markus Kowanda^[*]

In Social-Media-Kanälen und effekthascherischen Internetauftritten wird gehäuft und teilweise in Verkennung der Sachlage und unter Vermischung insb. steuerlicher Fachausdrücke auf die ertragsteuerlichen und auch erbschaft/-schenkungsteuerlichen Vorteile von Genossenschaften aufmerksam gemacht. Dieser dreiteilige Beitrag soll eine Einschätzung geben, inwieweit diese Körperschaft tatsächlich als sinnvolle Struktur für operativ am Wirtschaftsbetrieb teilnehmende Unternehmen sowie für als vorrangig zur Vermögensübertragung gegründete Vehikel sinnvoll sein kann und soll dabei auch die erbschaft-/schenkungsteuerliche Betrachtung miteinbeziehen.

Inhaltsübersicht

I. Einleitung (Teil I)

II. Gesellschaftsrechtliche Grundlagen (Teil I)

	1. Mitglieder und Satzung (Teil I)
	2. Organe (Teil I)
	3. Gründungs- und Vorgesellschaft (Teil I)
	4. Austritt aus der Genossenschaft (Teil I)
	5. Der Dreh- und Angelpunkt der Genossenschaft: § 73 GenG (Teil I)
	6. Haftung der Genossenschaft und Genossen (Teil I)
	7. Prüfungserfordernis (Teil I)
	8. Hürde: Eintragung des Förderzwecks und Gründungsprüfung (Teil I)

III. Körperschaftsteuerrechtliche Grundlagen (Teil I und II)

	1. Steuerpflicht (Teil I)
	2. Laufende Besteuerung (Teil I)
	3. Verdeckte Gewinnausschüttungen (vGA) bei Genossenschaften (Teil I)
	4. Genossenschaftliche Rückvergütung gem. § 22 KStG (Teil I)
	5. Gewerbesteuerliche Besonderheiten (Teil I)
	6. Vermietungsgenossenschaften, § 5 Abs. 1 Nr. 10 KStG und § 3 Nr. 15 GewStG (Teil II)
	7. Reguläre Gewinnauskehrung an Genossen (Teil II)
	8. Vermögenstransfer in die Genossenschaft (Teil II)
	9. Ergänzung: Grunderwerbsteuer (Teil II)

IV. Die erbschaft-/schenkungsteuerliche Behandlung von Anteilen an Genossenschaften (Teil II und III)

	1. Fehlende Legaldefinition und erforderliche Grunddifferenzierung (Teil II)
	2. Fundstellen in Verwaltungsanweisungen (Teil II)
	3. Analogieschlüsse aus § 17 Abs. 7 EStG (Teil II)
	4. Durch § 7 Abs. 8 Satz 3 ErbStG auftretende Inkonsistenz der Bewertung (Teil III)
	5. Bewertung von eingebrachten Genossenschaftsanteilen i.R.d. §§ 21, 22 UmwStG (Teil III)
	6. Zwischenfazit zur erbschaft-/schenkungsteuerliche Vermögenszugehörigkeit und Bewertung von Genossenschaftsanteilen (Teil III)
	7. Fehlende erbschaft-/schenkungsteuerliche Verschonung von Genossenschaftsanteilen (Teil III)
	8. Momentane ultima ratio zur haftungssicheren Beratung: Die verbindliche Auskunft? (Teil III)

V. Vorausblick auf Reaktionen von Verwaltung und Gesetzgeber (Teil III)

	1. Berücksichtigung der gesetzlichen Einschränkung des Vermögenszugriffs durch die Genossen/Mitglieder (Teil III)
	2. Mögliche Ansatzpunkte für zukünftige Änderungen des ErbStG oder der ErbStR (Teil III)
	3. Folgerungen und Gesetzeserlaubnis aus § 97 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 BewG? (Teil III)
	4. Analoge Anwendung von § 10 Abs. 1 Satz 4 ErbStG? (Teil III)

VI. Resümee (Teil III)

[*] Markus Kowanda ist in der bayerischen Finanzverwaltung tätig. Der Beitrag ist nicht in dienstlicher Eigenschaft verfasst.

IV. Die erbschaft-/schenkungsteuerliche Behandlung von Anteilen an Genossenschaften

1.–3.

[...]

4. Durch § 7 Abs. 8 Satz 3 ErbStG auftretende Inkonsistenz der Bewertung

a) Grundsätzlicher Regelungszweck

Gemäß § 7 Abs. 8 Satz 3 ErbStG gelten dessen Sätze 1 und 2 außer für Kapitalgesellschaften auch für Genossenschaften, so dass als Schenkung auch die Werterhöhung von Anteilen an einer Genossenschaft gilt, die eine an der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar beteiligte natürliche Person oder Stiftung (Bedachte) durch die Leistung einer anderen Person (Zuwendender) an die Gesellschaft erlangt. Somit fingiert § 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG eine Schenkung zwischen dem an eine Kapitalgesellschaft Leistenden und der natürlichen Person oder Stiftung, die an der Kapitalgesellschaft unmittelbar oder mittelbar beteiligt ist, und deren Anteile an der Gesellschaft durch die Leistung im gemeinen Wert steigen, R E 7.5 Abs. 10 Satz 1 ErbStR 2019. Die zu § 7 Abs. 8 ErbStG ergangenen gleich lautenden Erlasse der Obersten Finanzbehörden der Länder v. 20.4.2018 – S 3806, BStBl. I 2018, 632, wurden nunmehr in R 7.5 ErbStR 2019 übernommen und noch teilweise ergänzt, so dass grundsätzlich die Zitierung der ErbStR 2019 analog für Genossenschaften erfolgen kann.

Der Gesetzeszweck ist richtig und nachvollziehbar, da ansonsten die Steuerbarkeit direkter Schenkungen durch derartige indirekte Wertzuweisungen umgangen werden könnte. Gemäß R E 7.5 Abs. 15 Satz 2 ErbStR 2019 sind steuerbare Vermögensverschiebungen auch zwischen Genossenschaftsmitgliedern durch Einlagen möglich. Entsprechendes gilt nach R E 7.5 Abs. 15 Satz 5 ErbStR 2019 für Leistungen einer Kapitalgesellschaft an die Mitglieder einer Genossenschaft, die alle Anteile an der Kapitalgesellschaft hält. Die Förderung der Genossenschaftsmitglieder (z.B. durch genossenschaftliche Rückvergütungen) entspr. dem allgemeinen Förderzweck der Genossenschaft (§ 1 GenG) unter Beachtung des genossenschaftlichen Gleichbehandlungsgebots ist jedoch nicht schenkungsteuerbar, R E 7.5 Abs. 15 Satz 4 ErbStR 2019.

Steuerbare Leistungen i.S.d. § 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG sind insb. Sacheinl...