Gewerbesteuerrechtliche Hinzurechnung von Wartungskosten bei Leasingverträgen

Leitsatz

1. Der Begriff der "Leasingraten" in § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG ist – ebenso wie bei Miet- und Pachtzinsen – wirtschaftlich zu verstehen.

2. Wartungskosten, die vertraglich auf den Leasingnehmer abgewälzt werden, sind Teil der "Leasingrate" und nach § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG gewerbesteuerrechtlich hinzuzurechnen.

Normenkette

§ 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG, § 305, § 306, § 535 Abs. 1, § 581 Abs. 2 BGB

Sachverhalt

Die Klägerin, eine GmbH, betreibt u.a. das Leasing von Nutzfahrzeugen, die sie selbst least. Als Leasingnehmerin von Kraftfahrzeugen übernahm sie 2011 und 2012 vertragsgemäß die anfallenden Wartungsgebühren. Ansprüche gegen den Leasinggeber wegen Fahrzeugmängeln waren ausgeschlossen, dafür trat der Leasinggeber sämtliche Ansprüche hinsichtlich Sachmängeln aus dem dem Leasingvertrag zugrunde liegenden Kaufvertrag über das Fahrzeug sowie etwaige zusätzliche Garantieansprüche gegen den Verkäufer/Dritten an den Leasingnehmer ab.

Nach einer Außenprüfung rechnete das FA die Wartungsgebühren als Teil der Leasingraten nach § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG dem Gewinn aus Gewerbebetrieb wieder hinzu.

Die Klage blieb ohne Erfolg (Niedersächsisches FG, Urteil vom 15.6.2021, 6 K 10176/18, Haufe-Index 15127359, EFG 2022, 1129).

Entscheidung

Der BFH wies die Revision der Klägerin als unbegründet zurück.

Hinweis

1. Leasingraten sind durch das UntStRefG 2008 ausdrücklich in die Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen nach § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG einbezogen worden.

2. Den Begriff der Miet- und Pachtzinsen hat der BFH seit jeher wirtschaftlich verstanden und dementsprechend auch die vom Mieter oder Pächter übernommenen Kosten für Instandhaltung und Versicherung als Bestandteil der Miet- und Pachtzinsen angesehen, soweit sie nicht nach den zivilrechtlichen Vorschriften ohnehin der Mieter oder Pächter zu tragen hätte. Denn der Vermieter hat die Sache "in einem zum vertragsgemäßen Gebrauch geeigneten Zustand zu überlassen und sie während der Mietzeit in diesem Zustand zu erhalten" (§ 535 Abs. 1 Satz 2 BGB).

Diese Rechtsprechung beruht auf der Vorstellung, dass sich eine vom gesetzestypischen Normalfall abweichende Kostenübernahme durch den Mieter/Pächter mindernd auf die Miet‐/Pachthöhe auswirkt.

3. Der Begriff der "Leasingraten" in § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG ist ebenso wie der der Miet- und Pachtzinsen wirtschaftlich zu verstehen. Was aber gehört wirtschaftlich zu den Leasingraten?

Der Leasingvertrag stellt einen atypischen Vertrag dar, ist aber nach ständiger BGH-Rechtsprechung in erster Linie nach Mietrecht zu beurteilen, auch wenn z.B. bei der Inhaltskontrolle nach §§ 305ff. BGB oder der Frage der Sittenwidrigkeit (§ 138 BGB) die typischerweise vom Mietrecht abweichenden Interessen der Parteien berücksichtigt werden.

Der BFH überträgt deshalb das gesetzestypische Lastenverteilungssystem des Mietrechts, wonach der Vermieter für die Instandhaltung der Sache verantwortlich ist, auf das Leasingrecht. Danach obliegen dann Aufwendungen, die bei Miet- oder Pachtverträgen gesetzlich vom Vermieter zu tragen sind, typischerweise (!) dem Leasingnehmer.

Hätte der BFH den Leasingvertrag stattdessen als gesetzlich nicht geregelten Vertrag eigener Art angesehen, bei dem – entsprechend der üblichen Vertragspraxis – die Instandhaltung auf den Leasingnehmer abgewälzt wird, wäre die Hinzurechnung unterblieben.

4. Angemerkt sei, dass Aufwendungen für Instandhaltungs- und Wartungsmaßnahmen sowie Versicherungen, die einem Leasingnehmer als Halter eines Flugzeugs entstehen, wegen dessen Verpflichtung nach § 11 Abs. 1 Nr. 1 der Luftverkehrs-Zulassungs-Ordnung für die Aufrechterhaltung der Lufttüchtigkeit nach Verwaltungsansicht keine hinzuzurechnenden Mietzinsen sind. Entsprechendes hätte auch für Fahrzeuge erwogen werden können, da deren Halter nach § 31 Abs. 2 StVZO ein nicht gewartetes Fahrzeug nicht in Betrieb nehmen dürfen und daher mit der Wartung auch eine eigene Pflicht erfüllen.

5. Die Entscheidung betrifft praktisch alle deutschen Gewerbebetriebe, die Gegenstände – insbesondere Kraftfahrzeuge – leasen, da Full-Service-Leasing und ähnliche Gestaltungen selten sind.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 20.10.2022 – III R 33/21