Gleich lautende Erlasse der Obersten Finanzbehörden der Länder v. 7.12.2022 – S 3229
[Ohne Titel]
Dipl.-Finw. (FH) Robert Marquardt / Dipl.-Ing. (FH) Reinhard Miethe
Mit gleich lautenden Erlassen der Obersten Finanzbehörden der Länder v. 7.12.2022 – S 3229, BStBl. I 2022, 1671 (z.B. FinMin. NW v. 7.12.2022 – S 3229 - 6/2022 - 0018573 - V A 6; im Folgenden: Ländererlasse) haben sich die Finanzbehörden der Länder zur Anwendung des § 198 BewG i.d.F. des Grundsteuerreform-Umsetzungsgesetzes – GrStRefUG v. 16.7.2021 (BGBl. I 2021, 2931) geäußert. Der Beitrag gibt die Ländererlasse kommentiert wieder.
I. Einführung
Mit gleich lautenden Erlassen der Obersten Finanzbehörden der Länder v. 7.12.2022 – S 3229, BStBl. I 2022, 1671 (z.B. FinMin. NW v. 7.12.2022 – S 3229 - 6/2022 - 0018573 - V A 6; im Folgenden: Ländererlasse) haben sich die Finanzbehörden der Länder zur Anwendung des § 198 BewG i.d.F. des Grundsteuerreform-Umsetzungsgesetzes – GrStRefUG v. 16.7.2021 (BGBl. I 2021, 2931) geäußert.
Der BFH entschied am 5.12.2019 (BFH v. 5.12.2019 – II R 9/18, BStBl. II 2021, 135 LS 2, Rz. 14, 16 und 18 = ErbStB 2020, 209 [Marfels]), dass Sachverständigengutachten zum Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts (§ 198 BewG) vom örtlich zuständigen Gutachterausschuss oder einem öffentlich bestellten und vereidigten Sachverständigen für die Bewertung von Grundstücken erstellt sein müssen. Der BFH knüpfte damit an sein Urteil v. 11.9.2013 (BFH v. 11.9.2013 – II R 61/11, BStBl. II 2014, 363 LS 2, Rz. 31 und 35) an und entschied ausdrücklich gegen die Nichtanwendungserlasse v. 19.2.2014 (BMF v. 19.2.2014 – S 3229, BStBl. I 2014, 808).
Die obersten Finanzbehörden regelten mit Erlassen v. 2.12.2020 (gleich lautende Erlasse der Obersten Finanzbehörden der Länder v. 2.12.2020 – S 3229, BStBl. I 2021, 146 = ErbStB 2021, 113 [Günther]) zunächst, dass das BFH-Urteil v. 5.12.2019 über den entschiedenen Einzelfall hinaus nicht anzuwenden ist. Auch Gutachten von Personen, die von einer nach DIN EN ISO/IEC 17024 akkreditierten Stelle als Sachverständige oder Gutachter für die Wertermittlung zertifiziert worden sind, seien zum Nachweis geeignet.
Der mit dem GrStRefUG geschaffene § 198 Abs. 2 BewG übernimmt den Regelungsgehalt der Erlasse v. 2.12.2020. § 198 Abs. 3 BewG regelt den Nachweis durch einen zeitnahen Kaufpreis. Der geänderte § 198 BewG ist für Bewertungsstichtage ab dem 23.7.2021 anzuwenden.
Der Beitrag gibt die Ländererlasse kommentiert wieder.
II. Allgemeine Grundsätze (Rz. 1 und 2)
"Abweichend von der Wertermittlung nach den §§ 179 und 182 bis 196 BewG ist der niedrigere gemeine Wert (Verkehrswert/Marktwert) am Bewertungsstichtag festzustellen, wenn der Steuerpflichtige diesen nachweist (§ 198 BewG). Den Steuerpflichtigen trifft die Nachweislast für einen niedrigeren gemeinen Wert und nicht eine bloße Darlegungslast. Mit der bloßen Vorlage von Auszügen aus der Kaufpreissammlung kann ein niedrigerer gemeiner Wert nicht nachgewiesen werden." (Rz. 1)
"Der Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts kann für die nach §§ 179 und 182 bis 196 BewG bewerteten wirtschaftlichen Einheiten geführt werden, wobei der Nachweis die jeweils gesamte wirtschaftliche Einheit umfassen muss. Bei Grundstücken im Zustand der Bebauung ist der Verkehrswertnachweis für die gesamte wirtschaftliche Einheit unter Berücksichtigung der baulichen Gegebenheiten zulässig." (Rz. 2)
1. Nachweislast (zu Rz. 1)
Den Steuerpflichtigen (Stpfl.) trifft die Nachweislast für den niedrigeren gemeinen Wert. Die Nachweislast geht über die reine Darlegungs- und Feststellungslast hinaus (u.a. BFH v. 10.11.2004 – II R 69/01, BStBl. II 2005, 259 = ErbStB 2005, 63 unter II.1.c] [Halaczinsky]).
Der Nachweis kann nicht dadurch geführt werden, dass der Stpfl. beantragt, das FG möge ein Sachverständigengutachten einholen (BFH v. 5.12.2019 – II R 9/18, BStBl. II 2021, 135 Rz. 13 m.w.N. = ErbStB 2020, 209 [Marfels]).
Macht der Stpfl. i.R.d. Einspruchsverfahrens geltend, der nach den Vorschriften des BewG typisiert ermittelte Grundbesitzwert sei zu hoch, bestehen ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Bescheides erst mit Eingang eines Nachweises i.S.d. § 198 BewG. Das gilt selbst dann, wenn bereits vorher Anhaltspunkte für einen niedrigeren gemeinen Wert vorliegen (zum Sachverständigengutachten: BFH v. 12.1.2021 – II B 61/19, BFH/NV 2021, 529 LS und Rz. 23 = ErbStB 2021, 137 [Knittel]).
Die Auferlegung der Nachweislast auf den Stpfl. ist verfassungsrechtlich unbedenklich (BFH v. 17.11.2021 – II R 26/20, BFH/NV 2022, 822 Rz. 21 m.w.N. = ErbStB 2022, 226 [Günther]).
2. Umfang des Nachweises (zu Rz. 2)
Der Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts muss für die wirtschaftliche Einheit als Ganzes geführt werden (u.a. Halaczinsky in Rössler/Troll, BewG, 35. EL Stand: 9/2022, § 198 Rz. 3; FG Düsseldorf v. 3.9.2020 – 11 K 2359/19 BG, EFG 2022, 906 Rz. 18 = ErbStB 2022, 197 [Marfels]). Ein Nachweis für einzelne Bew...