Internationale Gewinnabgrenzung (IntGA) / 4.2.3.2.3 Zuordnung von Zinsen – Art 11 Abs 3 OECD-MA

Tz. 1078

Stand: EL 81 – ET: 08/2014

Art 11 Abs 3 OECD-MA hat folgenden Wortlaut:

Zitat

Die Abs 1 und 2 [= Grundsatz der Wohnsitzbesteuerung und begrenzten Quellen-St-Erhebung bei Zinsen] sind nicht anzuwenden, wenn der in einem Vertragsstaat ansässige Nutzungsberechtigte im anderen Vertragsstaat, aus dem die Zinsen stammen, eine gew Tätigkeit durch eine dort gelegene BetrSt oder eine selbständige Arbeit durch eine dort gelegene feste Einrichtung ausübt und die Forderung, für die die Zinsen gezahlt werden, tats zu dieser BetrSt oder festen Einrichtung gehört. In diesem Fall ist Art 7 bzw Art 14 anzuwenden.

Tz. 1079

Stand: EL 81 – ET: 08/2014

Die Ausführungen zu Dividenden unter Tz 1078 gelten entspr für Zinsen.

Der BFH hat sich aber auch (s Urt v 12.06.2013, I R 47/12) in einem exotischen Fall (Thailand) mit dem BetrSt-Vorbehalt für Drittstaatenzinsen beschäftigt. Die getroffenen Kriterien umfassen aber viele Fälle, da sich der BFH mit der am "weitesten" gehenden Regelung des nationalen dt StR, der Zuordnung von Sonderbetriebsvermögen im grenzüberschreitenden Fall beschäftigt hat.

Beispiel (Urteil):

Eine GmbH & Co KG (KG) unterhält im Inl einen Produktionsbetrieb. An der KG sind drei Kdst beteiligt; K1 lebt in Thailand, weitere Kdst waren dessen Vater und Bruder.

Die Kdst waren zugleich Mitgesellschafter einer englischen SchwGes der KG Ltd, die als Vertriebsgesellschaft fungierte. Die Anteile der drei Kdst an der Ltd wurden bei der KG in Sonderbil und die daraus erwirtschafteten Erträge in Sondergewinn- und Sonderverlustrechnungen erfasst.

Die Sonderbetriebseinnahmen von K1 resultierten in den Streitjahren aus Zinserträgen aus einem Gesellschafterdarlehen an die Ltd sowie aus einem Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an der Ltd.

Die Kläger vertraten die Auff, dass kein Besteuerungsrecht von D für sog Drittstaateneink nach dem DBA-Thailand (dort Art 10 Abs 5) bestünde. Die Beteiligung an der Ltd gehöre schließlich nicht "tats" zu der dt BetrSt, da die Beteiligung an der Ltd in keinem funktionalen Zusammenhang mit der in D ausgeübten Tätigkeit stehe.

Aus dem Urt lassen sich folgende Grundsätze ableiten:

•	Eine Pers-Ges, die ausschl in D BetrSt besitzt, vermittelt ihrem in Thailand ansässigen Gesellschafter BetrSt iSd Art 7 Abs 1 DBA-Thailand.
•	Ein zum notwendigen Sonderbetriebsvermögen des Gesellschafters bei der Pers-Ges zählendes WG (hier: die Beteiligung an einer britischen Schw-Kap-Ges der Pers-Ges und ein an die Kap-Ges ausgereichtes Darlehen) gehört aus Abkommenssicht jedenfalls dann zum BV jener BetrSt, wenn der Gesellschafter nicht außerhalb von D weitere (ggf sog Mitunternehmer-)BetrSt im abkommensrechtlichen Sinne besitzt (s auch Urt des BFH v 13.02.2008, BStBl II 2009, 414).
•	Eine solche Mitunternehmer-BetrSt wird nicht durch das bloße Innehaben einer Kap-Beteiligung sowie die bloße Verwaltung eines Darlehens begründet, welches der Gesellschafter der in dem Drittstaat (hier GB) ansässigen Schw-Kap-Ges begeben hat.

Die Prüfungsreihenfolge des BFH lässt sich fast lehrbuchmäßig zusammenfassen:

A) Anwendung des Zinsartikels?

Darlehenszinsen stammen nicht iSv Art 11 Abs 1 iVm Abs 7 S 1 DBA-Thailand aus einem Vertragsstaat iSd Abkommens. Es handelt sich um "Drittstaateneink". Zinsen gelten nach Art 11 Abs 7 S 2 DBA-Thailand darüber hinausgehend zwar auch dann als aus einem Vertragsstaat stammend, wenn der Schuldner der Zinsen, ohne Rücksicht darauf, ob er in einem Vertragsstaat ansässig ist oder nicht, in einem Vertragsstaat eine BetrSt hat und die Schuld, für die die Zinsen gezahlt werden, für Zwecke der BetrSt eingegangen worden ist und die BetrSt die Zinsen trägt. Daran (sog abkommensrechtliche Herkunftserweiterung) fehlt es aber; die Ltd unterhält in keinem der Vertragsstaaten eine BetrSt iSv Art 5 Abs 1 DBA-Thailand.

B) Sonstige Einkünfte?

Liegen nicht vor, denn eine Vorschrift entspr Art 21 OECD-MA fehlt.

C) Unternehmensgewinne?

Nach Art 7 Abs 1 S 1 DBA-Thailand können Gewinne eines Unternehmens eines Vertragsstaats nur in diesem Staat besteuert werden, es sei denn, dass das Unternehmen seine Tätigkeit im anderen Vertragsstaat durch seine dort gelegene BetrSt ausübt. Übt das Unternehmen seine Tätigkeit in dieser Weise aus, so können die Gewinne des Unternehmens in dem anderen Staat besteuert werden, jedoch nur insoweit, als sie dieser BetrSt zugerechnet werden können.

Im Streitfall: K1 hat ein Unternehmen in Gestalt seiner mitunternehmerischen Beteiligung an der KG ausgeübt und dadurch ist ihm in D eine BetrSt iSv Art 5 Abs 1 DBA-Thailand vermittelt worden.

D) Zuordnung der Zinsen zu dieser BetrSt

Der Maßstab des Veranlassungszusammenhangs erfordert wirtsch Zugehörigkeit zu der BetrSt (Art 7 Abs 1 S 2 DBA-Thailand). Das FG Nds als Vorinstanz hat das mit Blick auf § 15 Abs 1 S 1 Nr 2 EStG bejaht; das die Kap-Beteiligung fördernde Gesellschafterdarlehen gehöre bei der Klägerin zum notwendigen Sonderbetriebsvermögen der Beteiligung des Klägers, wodurch der Veranlassungszusammenhang in der gebotenen Weise zum Ausdruck ...