Internationale Gewinnabgrenzung (IntGA) / 5.3.3.2 Der ergänzende Betriebsstättenvorbehalt – der "Kombinationsfall", BFH-Urteil v 10.07.2002

Tz. 1623

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Ergänzende Entwicklungen ergeben sich aus der Folge-Rspr (s Urt des BFH v 10.07.2002, BStBl II 2003, 191). Diesem Urt liegt folgender Sachverhalt zugrunde: Eine inl AG & Co mit ausl Gesellschaftern schloss einen Geschäftsbesorgungsvertrag mit einer schweizerischen AG, die sich zur Ausübung der Tätigkeiten wieder ihrer Gesellschafter bediente, bei denen es sich um die MU der KG handelte. Str war, ob die in der Schweiz ausgezahlten GF-Vergütungen (Arbeitslohn) Gewinnvorab waren.

Tz. 1624

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Der BFH entschied wie folgt:

›1.	Erbringt der Kdst einer gew tätigen KG im Auftrag einer Kap-Ges Managementleistungen zu Gunsten der KG, so sind die hierfür von der KG an die Kap-Ges gezahlten und von dieser an den Kdst weitergeleiteten Vergütungen Sonder-BE des Kdst.
2.	Ist der Kdst in der Schweiz ansässig, so können diese Sondervergütungen nur dann in D besteuert werden, wenn sie einer in D befindlichen BetrSt des Kdst zuzurechnen sind. Dies gilt auch dann, wenn die Sondervergütungen eine unselbst Arbeit des Kdst entgelten. Dann kann dessen Arbeitsstätte als BetrSt zu beurteilen sein.
3.	Ist der Kdst eine in Großbritannien ansässige Kap-Ges, so hängt die Besteuerung der Sondervergütung im Inl davon ab, ob sie der inl BetrSt der KG oder der ausl Geschäftsleitungs-BetrSt der Kap-Ges zuzuordnen sind.‹

Tz. 1625

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Für den Schweizer Kdst K ergeben sich nach BFH folgende Prüfungsschritte:

1.	Prüfung des Besteuerungsrechts für Sondervergütungen: das grds Besteuerungsrecht der Sondervergütungen für D ergibt sich aus Art 7 Abs 7 DBA Schweiz.
2.	Prüfung, ob sich für K in D eine BetrSt befand.
3.	Prüfung, ob der dt BetrSt die Sondervergütungen zuzurechnen sind.

Damit stellt sich insbes für beteiligte Unternehmen und damit Kap-Ges die Frage, ob damit zwangsläufig die Zuordnung zur Pers-Ges erfolgt oder ob nicht einer eigenen Geschäftsleitungs-BetrSt die Vorabvergütungen zuzuordnen sind. Die wes Aussage des BFH hierzu sind: "Dazu wird das FG ermitteln müssen, welche Führungs- und Managementaufgaben K erledigte und welche festen Geschäftseinrichtungen iSd Art 5 Abs 1 DBA Schweiz ihm für die Erledigung dieser Aufgaben zur Verfügung standen. Sollten dem K mehrere feste Geschäftseinrichtungen zur Erfüllung seiner Aufgaben zur Verfügung gestanden haben, muss eine Aufteilung der Sondervergütungen auf die festen Geschäftseinrichtungen in Betracht gezogen werden. In diesem Zusammenhang könnte auch dann, wenn K als Arbeitnehmer der I-AG gehandelt haben sollte, eine etwa bestehende Arbeitsstätte bei der I-AG als Folge der Umqualifizierung seiner Eink aus unselbst Arbeit gem Art 7 Abs 7 DBA Schweiz in Unternehmensgewinne als BetrSt des K zu behandeln sein, wenn und soweit sie gleichzeitig die Voraussetzungen des Art 5 Abs 1 DBA Schweiz erfüllte."

Tz. 1626

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Für die Ltd weist der BFH darauf hin, dass das DBA Großbritannien keine Art 7 Abs 7 DBA Schweiz vergleichbare Regelung enthält. Dies ist jedoch letztlich ohne Bedeutung, weil die von der L-Ltd erbrachten Führungs- und Managementaufgaben ohnehin als gew Dienstleistungen unter Art III DBA Großbritannien zu subsumieren sind. Deshalb kommt es auch insoweit allein darauf an, ob die Sondervergütungen einer inl BetrSt zugeordnet werden können (Art III Abs 3 DBA Großbritannien). Das FG wird im 2. Rechtsgang insbes feststellen müssen, ob die Sondervergütungen der inl Geschäftsleitungs-BetrSt der Klägerin oder aber der Geschäftsleitungs-BetrSt der L-Ltd in Großbritannien zuzuordnen sind.

Diese Problematik einer zweiten, weiteren Prüfungsebene, dh der Frage der Zuordnung der Vergütungen, hat der BFH in seiner Rspr zu § 50d Abs 10 EStG fortgesetzt (s Tz 1638). Hiernach ist nicht zwangsläufig eine Sondervergütung der in- oder ausl Pers-Ges (dh der Geschäftsleitungs-BetrSt) zuzuordnen, sondern es ist ergänzend zu prüfen, ob nicht durch die Zuordnung zu einer zweiten BetrSt, der sog MU-BetrSt, sich eine abweichende Zuordnung des Besteuerungsrechts ergeben kann.