Internationale Gewinnabgrenzung (IntGA) / 5.3.3.3.3 Beurteilung und Auswirkungen des BFH-Urteils vom 17.10.2007 – I R 5/06

Tz. 1630

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Bei der Bewertung der Auswirkungen des Urt ergeben sich folgende Aspekte:

a)	Mit dieser Entsch hat der BFH die von der Fin-Verw allgemein vorgenommene Auslegung nicht definierter Begriffe anhand Art 4 Abs 2 OECD-MA "im Zweifel dt Recht" gegenüber der autonomen Abkommensauslegung "Abkommenszusammenhang" zurückgedrängt.
b)	Mit der Entsch hat der BFH den internationalen Konsens im OECD-Partnership Report abgelehnt. Dies führt zu einem "Ungleichgewicht", da in "umgekehrten" outbound-Fällen D das Besteuerungsrecht des anderen Staates anerkennen müsste.

Im Inbound-Fall müsste D als BetrSt-Staat darauf verzichten, die Zinsen als Teil des BetrSt-Gewinns sowohl für Zwecke der ESt und KSt als auch mE für gewstliche Zwecke zu versteuern. Bei Anwendung der Zinsart besteht im Regelfall für D auch kein Quellenbesteuerungsrecht. Während der BFH in seiner bisherigen Rspr tendenziell einen sog Qualifikationskonflikt bejahte und den Wohnsitzstaat zur Anrechnung der dt Steuer verpflichtet sah, hat dieser nunmehr über Art 11 des DBA das alleinige Besteuerungsrecht ohne Anrechnung.

Im Outbound-Fall könnte D hingegen als Wohnsitzstaat des Gesellschafters die Zinsen nach Art 11 besteuern. Zwar besteuerte D die Zinsen schon bisher, jedoch nur dann, wenn ein sog negativer Qualifikationskonflikt vorlag, weil der BetrSt-Staat die maßgebenden Zinszahlungen bei der Pers-Ges zum BA-Abzug zuließ. Gerade der hierzu eingeführte § 50d Abs 9 EStG (s Tz ff) sollte diesen dt Besteuerungsanspruch zur Vermeidung sog weißer Eink ges untermauern. Wenn der BetrSt-Staat hingegen besteuern würde (zB macht dies Polen) wäre D an den OECD-Partnership-Report gebunden und könnte sein Besteuerungsrecht nicht gelten machen.

Tz. 1631

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

a) Übertragung der Urt-Grundsätze zum DBA USA auf andere Länder

Es stellt sich die Frage, ob das zum DBA USA ergangene Urt auch auf Fälle anzuwenden ist, in denen die abkommensrechtliche Zuweisung des Besteuerungsrechts für Zinsen dem OECD-MA nachgebildet ist.

Maßgebend sind hierbei folgende Regelungen des OECD-MA:

Art 11 OECD-MA – Zinsen

(1) Zinsen, die aus einem Vertragsstaat stammen und an eine im anderen Vertragsstaat ansässige Person gezahlt werden, können im anderen Staat besteuert werden.

...

(5) Zinsen gelten dann als aus einem Vertragsstaat stammend, wenn der Schuldner eine in diesem Staat ansässige Person ist. Hat aber der Schuldner der Zinsen, ohne Rücksicht darauf, ob er in einem Vertragsstaat ansässig ist oder nicht, in einem Vertragsstaat eine BetrSt und ist die Schuld, für die die Zinsen gezahlt werden, für Zwecke der BetrSt eingegangen worden und trägt die BetrSt die Zinsen, so gelten die Zinsen als aus dem Staat stammend, in dem die BetrSt liegt.

Zieht man zur Auslegung OECD-MK zu Art 1 Ziff 5 S 2 heran, ergibt sich Folgendes: Wird eine Pers-Ges nach dem Transparenzprinzip behandelt, so unterliegt sie in diesem Staat nicht der StPflicht iSd Art 4 Abs 1 und kann daher keine in diesem Staat ansässige Person für Zwecke des Abkommens sein. Anders ausgedrückt: Abkommensrechtlich zerfällt die Pers-Ges in BetrSt der Gesellschafter. Zinsen iSd Art 11 OECD-MA würden in diesem Fall nicht vorliegen, weil es stlich an einem Vertrag zwischen zwei St-Subjekten fehlt.

b) Anwendung der Urt-Grundsätze bei "Einmann-Pers-Ges"

Auch im Konzernbereich werden in erheblichem Umfang Gesellschafterdarlehen an dt "Ein-Mann-Pers-Ges" gewährt (GmbH & Co KG, bei der sowohl Kdst als auch Gesellschafter der Kpl-GmbH eine ausl Mutter-Kap-Ges) ist. Hintergrund ist auch die Geltendmachung von Refinanzierungskosten im BetrSt-Staat D.

Enspr der in Ziff 18 des OECD-MK fixierten wirtsch Betrachtungsweise bestehen Bedenken, in diesem Fall von letztendlich abzugsfähigem Aufwand auszugehen. Auch das OECD-Update v 05.07.2008 enthält unter Ziff 41 eine entspr Auslegung.

Tz. 1632

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

c) Aufteilungssystem anderer Länder

Eine andere Möglichkeit wäre, zwar ein Darlehensverhältnis zwischen Gesamthand und MU dem Grunde nach anzuerkennen. Der Höhe nach würden die von der Gesamthand gezahlten Zinsen den Gewinn der MU-Schaft aber erhöhen (dh wie Sondervergütungen behandelt werden), soweit sie nach der Beteiligungsquote auf den darlehensgebenden MU entfallen. Dies entspr der Handhabung zB in Polen.

Beispiel:

Ein inl Gesellschafter A ist zu 50 % an einer polnischen, gew tätigen Pers-Ges beteiligt. Die übrigen Anteile hält ein in Polen ansässiger Gesellschafter B. A gewährt der Gesellschaft ein Darlehen von 1 Mio EUR und erhält Zinsen iHv 100 000 EUR. Nach polnischem StR werden 50 % der Zinsen als BA anerkannt. Nach Angaben von Steuerberatern ist dies auf den Umstand zurückzuführen, dass Polen bei der Besteuerung von Personenunternehmen Besteuerungsgrundsätze entspr der Bilanzbündeltheorie anwendet, dh entspr der Beteiligungsquote die auf den Darlehensgeber anteilig entfallenden Zinsen als Sondervergütung behandelt.

Das DBA Polen enthält zwar keine den Art 7 Abs 7 DBA Österreich bzw Schweiz entspr Regel...