Internationales Steuerrecht: Arbeitnehmertätigkeit / 11.2.3 Zeitliche Voraussetzungen

11.2.3.1 Allgemeines

Die begünstigte Auslandstätigkeit muss mindestens drei Monate ununterbrochen in Staaten ausgeübt werden, mit denen kein DBA besteht, in das Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit einbezogen sind. Die Tätigkeit ist nicht projekt- oder länderbezogen. Im Gegensatz zu den DBA-Regelungen ist auch kein Bezug zum Veranlagungszeitraum oder Wirtschaftsjahr zu beachten. Abschnitt II ATE stellt vielmehr lediglich auf den Aufenthalt im Ausland (Nicht-DBA-Land) ab. Unmaßgeblich ist, ob der Arbeitnehmer während dieser Zeit bei einem oder bei mehreren begünstigten Objekten beschäftigt war. Einzelne, sich aneinander reihende Tätigkeitsabschnitte bei Beschäftigung an mehreren begünstigten Objekten (auch in mehreren Nicht-DBA-Ländern) können zusammengerechnet werden. Beginn und Ende der Auslandstätigkeit brauchen demzufolge auch nicht im gleichen Kalenderjahr zu liegen. Im Gegensatz zur DBA-Betrachtung gehören auch angefangene Reisetage (d. h. einschließlich der inländischen Reisezeiten) stets zur begünstigten Tätigkeit, eine zeitanteilige Aufteilung ist nicht vorzunehmen.

11.2.3.2 Vorübergehende Rückkehr

Eine vorübergehende Rückkehr ins Inland oder der vorübergehende Aufenthalt in einem DBA-Staat gelten bis zu einer Gesamtaufenthaltsdauer von 10 vollen Kalendertagen innerhalb der Drei-Monatsfrist nicht als Unterbrechung der Auslandstätigkeit, werden also bei Berechnung der Mindestfrist mitgerechnet. Voraussetzung ist allerdings, dass die Unterbrechungen zur weiteren Durchführung oder Vorbereitung eines neuen begünstigten Vorhabens notwendig sind. Dies gilt bei längeren Auslandstätigkeiten entsprechend für die jeweils letzten drei Monate.

Praxis-Beispiel

Beispiel 1

Ein Monteur beginnt die begünstigte Auslandstätigkeit am 1.11.01. Vom 15.11. bis 17.11.01 und vom 25.1. bis 10.2.02 kehrt er zur Klärung von Montageproblemen ins Inland zurück und reist am 11.2.02 wieder zur Montagestelle.

Die 10-Tage-Frist gilt für sämtliche Unterbrechungen gemeinsam, sodass die Unterbrechungstage zusammengerechnet werden müssen. Die 3-Monats-Frist ist erfüllt, da der 11. Unterbrechungstag (das ist der 1.2.02) außerhalb der 3-Monats-Frist liegt. Der Arbeitslohn für die Zeit vom 1.11.01 bis 31.1.02 ist steuerfrei, der Arbeitslohn ab 1.2.02 ist steuerpflichtig. Die neue 3-Monats-Frist beginnt mit dem Abreisetag am 11.2.02.

Praxis-Beispiel

Beispiel 2

Ein Arbeitnehmer übt eine begünstigte Auslandstätigkeit aus und hält sich zeitweilig objektbedingt im Inland und in DBA-Staaten auf. Aufenthalte im ATE-Staat und im Inland/ DBA-Staaten sind wie folgt verteilt:

1.1.	bis	4.4.	ATE-Staat
5.4.	bis	13.4.	DBA-Staat	( 9 Tage)
14.4.	bis	9.7.	ATE-Staat
10.7.	bis	19.7.	Inland	(10 Tage)
20.7.			Abreise in ATE-Staat

Nur die Unterbrechungstage innerhalb der letzten drei Monate vor der letzten Rückkehr ins Inland sind zu berücksichtigen. Der Arbeitnehmer hielt sich in diesem Zeitraum (10.4. bis 9.7.) an 4 Tagen (10.4. bis 13.4.) objektbedingt nicht im ATE-Staat auf. Von der 10-Tages-Frist bleiben 6 Tage, die von der letzten vorübergehenden Rückkehr ins Inland an gerechnet werden können. Der Arbeitslohn des Arbeitnehmers ist demnach bis zum 15.7. steuerfrei. Ab 16.7. ist der Arbeitslohn steuerpflichtig, da von diesem Zeitpunkt an die 3-Monats-Frist unterbrochen ist. Die neue 3-Monats-Frist beginnt wieder mit dem Tag der Abreise ins Ausland (ATE-Staat) am 20.7.

11.2.3.3 Urlaub oder Krankheit

Eine Unterbrechung der Tätigkeit im Falle eines Urlaubs oder Krankheit ist unschädlich. Unmaßgeblich ist, wo sich der Arbeitnehmer während der Unterbrechung aufhält. Die Zeiten der unschädlichen Unterbrechung sind jedoch bei der 3-Monats-Frist nicht mitzurechnen, d. h., der 3-Monats-Zeitraum verlängert sich um die Urlaubs- und Krankheitstage.^[1]

Praxis-Beispiel

Urlaub oder Krankheit

Ein ab 1.8.01 auf einer ausländischen Baustelle tätiger Monteur erkrankt ab 31.10.01 bis 10.12.01 und nimmt anschließend bis 1.1.02 Urlaub. Er muss mindestens noch einen Tag auf der Baustelle tätig sein, damit die Mindestfrist von 3 Monaten erfüllt ist.

[1] Vgl. hierzu OFD Köln, Verfügung v. 8.9.1978, S 1301 – 173 –St 121.