Internationales Steuerrecht: Dienstleistungen zwischen v ... / 5 Sonderfall: Konzerninterne Routinedienstleistungen (Low Value Adding Services)

Die OECD TP-GL ab 2017 beschäftigen sich erstmals im Kapitel VII, Teil D mit dem Bereich der Low Value Adding Services (LVAS). Diese Grundsätze gelten auch in Deutschland.^[1]

Ausgehend vom BEPS-Bericht der OECD sollen für gewisse Fallgruppen üblicher Nebenleistungen schematische, vereinfachende Regelungen gelten. Ziele sind:

• Reduktion des Compliance-Aufwands auf Seiten der betroffenen Unternehmen;
• Gewährung erhöhter Planungs- und Rechtssicherheit, wenn die vorgegebenen Anforderungen für Low Value Adding Services erfüllt werden;
• Konsistente einheitliche Prüfung und Rechtsanwendung durch die beteiligten Staaten;
• reduzierte zielgerichtete Dokumentationsanforderungen und weniger Prüfungsaufwand für die beteiligten Finanzverwaltungen;
• Vermeidung überhöhter Dienstleistungsverrechnungen.

Zu diesem Zweck sieht die OECD einen optionalen, vereinfachten Ansatz zur Verrechnung von LVAS^[2]. Wesentliche Elemente sind:

• spezifische, dezidierte Vorgaben zur Dokumentation von LVAS;
• Wegfall einer detaillierten Prüfung der betrieblichen Veranlassung (des sog. benefits test) von LVAS;
• Vorgabe eines einheitlichen Gewinnaufschlags von 5 %.

[1] BMF, Schreiben v. 6.6.2023, IV B 5 – S 1341/19/10017:003, BStBl 2023 I S. 1093, dortige Rz. 3.74 ff.

[2] Tz. 7.43 der OECD-VPL.

5.1 Betroffene Dienstleistungen

Die von der Vereinfachungsregelung betroffenen Dienstleistungen sind im Rahmen einer zweistufigen Prüfung festzulegen. Zum einen müssen sie einen Positivkatalog^[1] von Merkmalen erfüllen. Dies sind:

• Es handelt sich um eine Dienstleistung von unterstützendem Charakter;
• Es liegt keine Tätigkeit im Kerngeschäft des betroffenen Konzerns vor (z. B. keine Forschung und Entwicklung oder Vertriebsfunktion);
• Die Dienstleistung erfordert nicht den Einsatz und führt auch nicht zur Entstehung "einzigartiger immaterieller Vermögenswerte";
• Die Erbringung der jeweiligen LVAS ist nicht mit wesentlichen unternehmerischen Risiken verbunden;
• Entsprechende Tätigkeiten werden nicht an fremde Dritte erbracht.

Als typische Anwendungsbeispiele nennen die OECD-VPL folgende Bereiche:

• Rechnungswesen und Jahresabschlussprüfung
• Debitoren- und Kreditorenmanagement
• Personalmanagement
• Überwachung und Zusammenstellung von Daten für Compliance-Zwecke
• IT-Services (soweit nicht Kerngeschäft des Konzerns)
• Kommunikation und Public Relations
• Rechtsberatung und Legal Services
• Steuerberatung
• Allgemeine verwaltungsbezogene Leistungen.

Im Rahmen eines "Negativ"-Katalogs^[2] sind nachfolgende Dienstleistungen von den Vereinfachungsregelungen ausdrücklich ausgeschlossen:

• Tätigkeiten im Kerngeschäft des Konzerns
• Forschung und Entwicklung (mit gewissen Ausnahmemöglichkeiten für den Bereich der Software)
• Herstellung und Produktion
• Einkauf von Rohstoffen und anderen Materialien zur Verwendung in der Herstellung und Produktion
• Verkauf, Marketing und Vertrieb
• Finanztransaktionen
• Versicherungen / Rückversicherung
• Tätigkeiten des obersten Managements (mit gewissen Ausnahmen für Dienstleistungen, die bereits nach der allgemeinen Definition unstrittig LVAS darstellen).

[1] Tz. 7.45 ff. OECD-VPL.

[2] Tz. 7.47 OECD VPL.

5.2 Vereinfachte Dokumentation

Für den Bereich von LVAS ist nur nachfolgende, vereinfachte Dokumention erforderlich:^[1]

• Beschreibung der LVAS-Kategorie(n);
• Schriftliche vertragliche Grundlagen;
• Dokumentation zur Ermittlung der Kostenbasis pro Service-Kategorie (einschließlich der Bezeichnung der Arten und Beträge der Kosten und deren Ermittlung)
• Aufzeichnungen und Berechnungen zur Anwendung der maßgebenden Umlageschlüssel.

[1] Tz. 7.64. ff. der OECD-VPL.

5.3 Rechtsfolgen

Rechtsfolgen des vereinfachenden Ansatzes der OECD für die konzerninternen Routinedienstleistungen sind:

• Ein umfassender benefit test ist i. d. R. nicht erforderlich;
• es erfolgt eine Verrechnung der über Schlüssel zugewiesenen und/oder direkt auf einen Dienstleistungsempfänger entfallenden Kosten
• es erfolgt ein einheitlicher Gewinnaufschlag von 5 % für alle LVAS-Dienstleistungsarten, wobei diese 5 % nicht durch eine Datenbankstudie belegt werden müssen. Weitere Voraussetzung ist, dass die Grundsätze in der multinationalen Unternehmensgruppe nachweislich einheitlich tatsächlich umgesetzt werden (OECD VPL, Tz. 7.61).^[1]

[1] BMF, Schreiben v. 6.6.2023, IV B 5 – S 1341/19/10017:003, BStBl 2023 I S. 1093, dortige Rz. 3.74.