Internationales Steuerrecht: Hinzurechnungsbesteuerung / 5.3 Aktivkatalog ab 2022

[1] § 8 Abs. 1 AStG.

5.3.1 Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft (Nr. 1)

Die Behandlung der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft erfolgt analog der Behandlung der §§ 13 und 14 EStG.

Allerdings zählt die Finanzverwaltung Lizenzeinnahmen aus der Züchtung/Lizenzierung von Pflanzen vorrangig als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung i. S. d. § 8 Abs. 1 Nr. 6 AStG und damit ist auch die Frage einer schädlichen Mitwirkung zu prüfen.^[1]

[1] BMF, AEAStG-E, Rz. 330.

5.3.2 Einkünfte aus der Herstellung, der Bearbeitung, Verarbeitung oder Montage von Sachen [...] (Nr. 2)

Zur Abgrenzung der industriellen Tätigkeit vom Handel vgl. BMF, AEAStG-E, Tz. 8.1.2 oder Rz. 331 ff.

Für die Einordnung, ob aktive oder passive Einkünfte vorliegen, gibt es bei einer originären gewerblichen Tätigkeit regelmäßig keine Probleme. Problematisch sind gemischt tätige ausländische Gesellschaften, d. h. Fälle in denen die Gesellschaft beispielsweise neben Finanzierungsaufgaben oder Geldanlagen noch Produktion oder Handel betreibt. In diesen Fällen soll nach der h. M. zunächst auf der Grundlage der funktionalen Betrachtungsweise geprüft werden, ob nicht eine Tätigkeit der anderen zugerechnet werden muss und deshalb eine einheitliche Beurteilung geboten ist.^[1] Die einzelnen Tätigkeiten können also gleichrangig sein oder im Verhältnis von Haupt- zu Nebentätigkeit stehen^[2] . Schwierig ist insbesondere die Behandlung von Anlageerträgen. Nach Tz. 8.0.2. des Anwendungsschreibens können auch "Einkünfte aus für die aktive Tätigkeit notwendigen Finanzmitteln" als betriebliche Nebenerträge der wirtschaftlichen Haupttätigkeit, also hier der Produktion zugeordnet werden (funktionale Betrachtungsweise). Dazu muss der Steuerpflichtige nach § 90 Abs. 2 AO jedoch nachweisen, dass entsprechende Finanzmittel für die Produktion nötig sind. Werden Geldmittel dagegen langfristig nicht für Investitionen genutzt, sondern als überschüssige Finanzreserve in Wertpapiere angelegt, so wird dies zu einer eigenständigen Tätigkeit des passiven Erwerbs und die entsprechenden Einkünfte unterliegen der Hinzurechnungsbesteuerung.

Die Grundsätze der funktionalen Betrachtungsweise werden auch im neuen AEAStG-E unter Hinweis auf die neuere Rechtsprechung fortgeführt. Keine (aktiven) Nebenerträge liegen hiernach vor, wenn

• die zu passiven Einkünften führende Tätigkeit nach der Verkehrsauffassung einen Bereich mit eigenständigem wirtschaftlichen Schwergewicht darstellt (z. B. Kreditvergabe, die dazu dient, einzelne Märkte mit dem erforderlichen Betriebskapital auszustatten).
• oder, wenn die Kreditvergabe aus Eigenmitteln ein branchenübliches Maß überschreitet und somit eine eigenständige Kapitalanlagetätigkeit (Haupttätigkeit) realisiert wird.^[3]

[1] Wassermeyer/Schönfeld, Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, AStG, § 8 AStG Anm. 78, Stand: 1.8.2014.

[2] BMF, AEAStG-E, Tz. 8.0.2.

[3] BMF, AEAStG-E, Rz. 320 ff.

5.3.3 Einkünfte aus dem Betrieb von Versicherungsunternehmen, Banken [...] (Nr. 3)

Erforderlich sind Tätigkeiten i. S. d. § 1 Abs. 1 KWG, § 1 Versicherungsaufsichtsgesetz. Nicht begünstigt sind: Holdingtätigkeit, Vermögensverwaltung, Konzernfinanzierung, Factoring, wenn der Forderungserwerb ausschließlich oder überwiegend von verbundenen Unternehmen erfolgt. Einen erforderlichen nach kaufmännischen Gesichtspunkten eingerichteten Geschäftsbetrieb erkennt die Finanzverwaltung nicht an, wenn die ausländische Gesellschaft zu mehr als 1/3 Geschäfte mit den Beteiligten i. S. d. § 7 AStG und/oder Nahestehenden abwickelt.^[1] Der BFH hat allerdings entschieden,^[2]

dass die Aktivitätsvoraussetzung auch vorliegen kann, wenn die ausländische Zwischengesellschaft durch einen Betriebsführungsvertrag ein anderes mir ihr verbundenes Unternehmen mit der Ausführung des Versicherungsgeschäfts beauftragt (Anerkennung eines so genannten "outsourcings").^[3]

[1] BMF, AEAStG-E, Tz. 8.3.1.5.

[2] BFH, Urteil v. 13.10.2010, I R 61/09, BStBl 2011 II S. 249.

[3] Hinsichtlich Einzelheiten der Auffassung der Finanzverwaltung: BMF, AEAStG-E, Rz. 340 ff.

5.3.4 Einkünfte aus dem Handel, soweit nicht [...] (Nr. 4)

Bei einem Bezug vom Inländer oder von einer nahestehenden Person liegt grundsätzlich eine passive Tätigkeit vor. Folgende Ausnahmen sind möglich: das Geschäft wird im Rahmen eines qualifizierten Geschäftsbetriebs abgewickelt und bei diesem Geschäft liegt keine schädliche Mitwirkung des Inlandsbeteiligten vor. Die ausländische Gesellschaft muss daher sachlich und personell so ausgestattet sein, dass sie am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr selbst teilnehmen kann. Die mittelbare Teilnahme (Beispiel: Abnehmer ist nur eine Konzerngesellschaft) genügt nicht.^[1]

Bei Begrenzung auf einen engen Kundenkreis muss zumindest der Geschäftsbetrieb auf einen möglichen Kundenwechsel angelegt sein.^[2]

Eine schädliche Mitwirkung des Inländers liegt vor, wenn er z. B. für die ausländische Gesellschaft den Vertrieb übernimmt, den Vertretereinsatz leitet, deren Finanzierungsaufgaben übernimmt oder das Handelsrisiko trägt. Eine handelsübliche Tätigkeit wie z. B. bei einer Just-in-time-Lieferung die unmittelbare Auslieferung ist unschädlich.^[3]

[1] BFH, Urteil v. 29.8.1984, I R 68/81, BStBl 1985 II S. 120.

[2] BFH, Urteil v. 29.8.1984, I R 68/81, BStBl 1985 II S. 120.

[3] Wegen weiterer unschädlicher Tätigkeiten vgl. BMF, AEAS...