Jahresabschlussgliederung / 2 Bilanz

Rz. 7

Nach § 247 Abs. 1 HGB wird lediglich gefordert, in der Bilanz das Anlage- und Umlaufvermögen, das Eigenkapital, die Schulden sowie die Rechnungsabgrenzungsposten gesondert auszuweisen und hinreichend aufzugliedern. Des Weiteren sind insbesondere der Grundsatz der Vollständigkeit und der Grundsatz der Klarheit und Übersichtlichkeit sowie der Grundsatz der Wesentlichkeit zu beachten.

Für Kapitalgesellschaften und haftungsbeschränkte Personengesellschaften i. S. d. § 264a HGB gibt § 266 HGB eine verbindliche Norm für Form und Gliederung der Bilanz vor, deren Tiefenstruktur von der zugeordneten Größenklasse der Gesellschaft nach § 267 HGB abhängt (vgl. Rz. 11, 11a).

2.1 Konto- oder Staffelform

Rz. 8

§ 266 Abs. 1 Satz 1 HGB fordert die Aufstellung der Bilanz in Kontoform. Üblich ist die Darstellung der Aktiva und Passiva nebeneinander in einem T-Konto. Darüber hinaus kann die Bilanz aus Praktikabilitätsgründen, z. B. bei großen Aktiengesellschaften, untereinander oder auf 2 unterschiedlichen Seiten dargestellt werden.^[1] Die Staffelform darf nicht angewendet werden, weil Art. 10 i. V. m. Anhang IV der Richtlinie 2013/34/EU, der wahlweise die Bilanzdarstellung in Staffelform erlaubt, nicht in nationales Recht umgesetzt wurde. Angesichts fehlender handelsrechtlicher Bestimmungen dürfen Nichtkapitalgesellschaften – unter Berücksichtigung der Forderung nach einer hinreichenden Gliederung gem. § 247 Abs. 1 HGB – die Bilanz in Staffelform aufstellen, weil diese zum einen ebenso aussagekräftig und übersichtlich ist wie die in § 266 Abs. 1 Satz 1 HGB vorgeschriebene Kontoform. Zum anderen ist die Staffelform nach der EU-Bilanzrichtlinie erlaubt.^[2]

[1] Vgl. Reiner/Hausser, in Schmidt, Münchener Kommentar zum Handelsgesetzbuch, 3. Aufl. 2013, § 266 HGB Rz. 10.

[2] Vgl. Marx/Dallmann, in Baetge/Kirsch/Thiele, Bilanzrecht, § 266 HGB Rz. 21, Stand: 9/2015.

2.2 Vorgaben für die Bilanzgliederung

Rz. 9

Die Bilanzgliederung des § 266 HGB folgt keinem bestimmten Prinzip; vielmehr beruht diese auf mehreren, sich einander überschneidenden Sachgesichtspunkten. Auf der Aktivseite orientiert sich das handelsrechtliche Gliederungsprinzip primär an der Liquidierbarkeit, d. h. Monetarisierung der Posten im Leistungsprozess. Dagegen ist die Gliederung der Passivposten an der Fälligkeit der anstehenden Auszahlungen ausgerichtet.

Die einzelnen Bilanzposten sind nach § 266 Abs. 1 Satz 2 HGB gesondert auszuweisen. Eine Zusammenfassung der einzelnen Posten ist grundsätzlich nicht erlaubt. Gleiches gilt für die Reihenfolge der Bilanzposten, die ebenfalls nicht verändert werden darf.^[1] Dabei ist es unerheblich, ob die gesetzlich vorgesehene Reihenfolge noch zweckmäßig oder zeitgemäß erscheint, da diese auf typische Industrieunternehmen ausgerichtet ist. Allerdings wird den bilanzierenden Unternehmen durch die Regelungen des § 265 HGB mit seinen allgemeinen Gliederungsgrundsätzen ebenso wie die ergänzenden Anhangangaben in gewissen Maßen eine Flexibilisierung durch Zusammenfassungen, Erweiterungen und Änderungen der vorgegebenen Positionsfolge unter Berücksichtigung der gesetzlichen Anforderungen ermöglicht.^[2]

Der Stetigkeitsgrundsatz ist zu beachten, solange in begründeten Ausnahmefällen keine Durchbrechung erforderlich ist, wie z. B. Änderungen der rechtlichen Gegebenheiten, strukturelle Veränderungen (DRS 13.8). Ausweisänderungen sind kenntlich zu machen; zusätzlich sind Erläuterungen geboten (DRS 13.28).

[1] Vgl. Adler/Düring/Schmaltz, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Aufl. 1995–2000, § 266 HGB Rz. 3 f.

[2] Vgl. Marx/Dallmann, in Baetge/Kirsch/Thiele, Bilanzrecht, § 266 HGB Rz. 22, Stand: 9/2015.

2.3 Darstellung als Brutto- oder Nettorechnung

Rz. 10

Die Bilanz ist eine Bruttorechnung. Alle in § 266 HGB genannten Posten sind in der angeführten Reihenfolge gesondert auszuweisen. Grundsätzlich dürfen nach § 246 Abs. 2 HGB Posten der Aktivseite nicht mit Posten der Passivseite verrechnet werden (Saldierungsverbot).

Eine Ausnahme vom Bruttoprinzip erfolgt über § 265 Abs. 7 HGB, wonach die mit arabischen Zahlen versehenen Posten des Rechenwerkes zusammengefasst ausgewiesen werden dürfen. Voraussetzung hierbei ist, dass der Betrag für die Vermittlung eines den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bildes i. S. d. § 264 Abs. 2 HGB nicht wesentlich ist oder durch die Zusammenfassung die Klarheit der Darstellung vergrößert wird. Bei Letzterem sind die zusammengefassten Posten im Anhang gesondert zu benennen. Nach § 266 Abs. 1 HGB dürfen kleine Kapitalgesellschaften^[1] eine verkürzte Bilanz aufstellen, in der nur die mit Buchstaben und römischen Zahlen bezeichneten Posten ausgewiesen sind.

Eine weitere Ausnahme vom Bruttoprinzip gilt für die Verrechnung bestimmter Forderungen und Verbindlichkeiten. So sind gleichartige Guthaben und Verbindlichkeiten gegenüber demselben Kreditinstitut zu saldieren, wenn sie die gleiche Fälligkeit aufweisen, also gem. §§ 387 ff. BGB aufrechnungsfähig sind.^[2]

Auch für den Ausweis latenter Steuern ist entsprechend § 274 Abs. 1 Satz 3 HGB ein unverrechneter oder ein verrechneter Ansatz von aktiven und passiven Steuerlat...