Leitfaden 2019 - Anlage GK / 6.1 Vor Zeilen 76–77

Steuerfreie ausländische Einkünfte sind insbesondere Einkünfte aus ausländischen Betriebsstätten, wenn das DBA die Freistellungsmethode vorsieht. Nach § 8b Abs. 1 KStG steuerfrei gestellte Bezüge aus ausländischen Kapitalgesellschaften, an denen mehr als eine Streubesitzbeteiligung besteht, sind nicht hier, sondern in den Zeilen 82 ff. einzutragen.

In den Zeilen 76 ff. sind positive und negative ausländische Einkünfte zu erfassen. Eine besondere Beschränkung für die Verlustberücksichtigung gem. § 2a EStG wird aber nicht in der Anlage GK berücksichtigt, sondern in einer gesonderten Anlage AEV. Aus europarechtlicher Sicht kann die Nichtberücksichtigung von Verlusten ausländischer Betriebsstätten nur dann gegen die Niederlassungsfreiheit (Art. 49 AEUV, gilt nur im Verhältnis zu EU- und EWR-Staaten) verstoßen, wenn die Verluste der ausländischen Betriebsstätte im Ausland endgültig nicht mehr berücksichtigt werden können, etwa bei der Liquidation der Betriebsstätte.^[1] In einem solchen Fall sollte vorsorglich die Berücksichtigung des Verlusts der ausländischen Betriebsstätte im Inland beantragt werden. Für Betriebsstätten in Drittstaaten gilt dies nicht, da die Kapitalverkehrsfreiheit (Art. 63 AEUV, gilt weltweit) auf Betriebsstätten nicht anwendbar ist.^[2]

Der BFH hat konkretisiert, wann endgültige Verluste vorliegen und in welcher Form sie im Inland abgezogen werden können.^[3] "Endgültige" ausländische Verluste liegen vor, wenn die Betriebsstätte endgültig aufgegeben wird und keine Liquidations- oder Aufgabegewinne mehr entstehen. Gleiches gilt, wenn die Betriebsstätte in eine Kapitalgesellschaft eingebracht wird, wobei die Übertragung der Verluste auf die Kapitalgesellschaft nach ausländischem Recht nicht möglich ist. Dann muss aber eine Aufdeckung der stillen Reserven in der Betriebsstätte erfolgen. Endgültige Verluste liegen weiterhin vor, wenn die Betriebsstätte veräußert wird und der Drittvergleichspreis nicht zu einem Gewinn führt, der ausreicht, die Verluste abzudecken. Nicht von endgültigen Verlusten in diesem Sinn ist auszugehen, wenn die Verlustberücksichtigung im Ausland nur deshalb nicht möglich ist, weil der ausländische Staat keinen oder nur einen beschränkten Verlustabzug kennt. Hierfür ist der Betriebsstättenstaat, nicht der Ansässigkeitsstaat der Körperschaft, verantwortlich.^[4]

Sind die Betriebsstättenverluste danach im Betriebsstättenstaat "endgültig" geworden, sind sie für den Abzug im Inland nach deutschen steuerrechtlichen Vorschriften zu ermitteln. Der Abzug erfolgt in dem Jahr, in dem sie endgültig geworden sind. Sie sind im Inland wie inländische laufende Verluste dieses Jahres zu behandeln und am Schluss dieses Wirtschaftsjahrs in die gesonderte Feststellung einzubeziehen.

Die Erfassung der steuerfreien ausländischen Einkünfte in den Vordrucken ist folgendermaßen aufgebaut:

Die positiven Einkünfte haben den Bilanzgewinn erhöht. Da diese Beträge im Bilanzgewinn bereits enthalten sind, braucht bei der Einkommensermittlung keine Hinzurechnung mehr zu erfolgen. Anders verhält es sich mit der auf den ausländischen Einkünften ruhenden ausländischen Steuer. Sie hat den Bilanzgewinn als Betriebsausgabe gemindert und wird über Zeile 57 bei der Einkommensermittlung hinzugerechnet.

In der Zeile 76 wird der Bruttobetrag der Einkünfte durch Hinzurechnung der ausländischen Steuer abgezogen, also der Betrag, der dem Einkommen entspricht. Die ausländischen Einkünfte mitsamt der ausländischen Steuer sind damit aus dem Einkommen ausgeschieden.

Handelt es sich um negative Einkünfte, gilt dasselbe Verfahren. Die negativen Einkünfte haben den Bilanzgewinn gemindert. Sie sind in Zeile 7 einzutragen und werden dadurch bei der Einkommensermittlung hinzugerechnet, die Minderung des Bilanzgewinns wird also rückgängig gemacht.

In die Zeilen 76 sind nur die Beträge des Stpfl. selbst, nicht die von Organgesellschaften einzutragen. Die Daten der Organgesellschaft sind in deren Anlage GK zu erfassen und gehen über Zeile 38 der Anlage ZVE des Organträgers in das Einkommen des Organträgers ein.

[1] EuGH v. 15.5.2008, C-414/06, IStR 2008, 400 – Lidl; EuGH v. 17.12.2015, C-388/10, BStBl 2016 II S. 362 – Timac Agro; EuGH v. 12.6.2018, C-650/16, BFH/NV 2018 S. 927 - Bevola).

[2] EuGH v. 6.11.2007, C-415/06, BFH/NV Beilage 2008 S. 186 – Stahlwerk Ergste Westig.

[3] BFH, Urteil v. 9.6.2010, I R 107/09, BFHE 230, 35, BFH/NV 2010 S. 1744.

[4] BFH, Urteil v. 9.6.2010, I R 100/09, BStBl 2010 II S. 1065, BFH/NV 2010, 1742.