Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 20 ... / b) Einzelfälle

Rn. 120

Stand: EL 141 – ET: 02/2020

Durch Gewährung eines zinslosen Darlehens verzichtet der Darlehensgeber auf die Erzielung von Einnahmen. Trotzdem kann der Darlehensnehmer das unentgeltlich im Wege des Darlehens überlassene WG seinerseits zur Einkunftserzielung einsetzen. Derartige Gestaltungen sind daher auch zwischen nahen Angehörigen grds anzuerkennen, vgl BFH v 11.01.1957, BStBl III 1957, 68.

Rn. 121

Stand: EL 141 – ET: 02/2020

Ein beliebtes Instrument der "Einkünfteverlagerung" war in der Vergangenheit der unentgeltliche Zuwendungsnießbrauch an KapVerm (s Rn 78ff). Diese Konstruktion wurde vom BFH v 14.12.1976, BStBl II 1977, 115 zumindest bei einem entsprechend den gesetzlichen Vorschriften ausgestalteten, zugunsten eines Unterhaltsberechtigten unentgeltlich eingeräumten Nießbrauchs an einer Kapitalrückgabeforderung nicht anerkannt. Die FinVerw erkennt einen Zuwendungsnießbrauch an KapVerm jedoch generell nicht an, BMF v 23.11.1983, BStBl I 1983, 508. Im Gegensatz dazu stehen verschiedene FG-Urt und die überwiegende Literaturmeinung (s Rn 78ff). Bei der Beurteilung, ob der Zuwendungsnießbraucher unter bestimmten Voraussetzungen tatsächlich den Tatbestand der Kapitalüberlassung erfüllt, darf es mE jedenfalls keine Rolle spielen, ob dieser ein naher Angehöriger des Nießbrauchsbestellers ist oder nicht. Bei der Bestellung eines Nießbrauchs zugunsten minderjähriger Kinder ist eine Ergänzungspflegschaft erforderlich, jedoch nicht für die gesamte Dauer des Nießbrauchs (BFH v 31.10.1989, BStBl II 1992, 506 mwN; BMF v 29.05.2000, BStBl I 1998, 914 – Nießbrauch-Erlass bei VuV).

Rn. 122

Stand: EL 141 – ET: 02/2020

Das mit einem unentgeltlichen Zuwendungsnießbrauch an Wertpapieren kaum zu erreichende Ziel der "Einkünfteverlagerung" könnte bei im Wesentlichen gleichen wirtschaftlichen Konsequenzen durch ein Wertpapierpensionsgeschäft erreicht werden, s Rn 65. Denn im Gegensatz zum Nießbraucher wird der Pensionsnehmer zivilrechtlicher Inhaber der Wertpapiere und erzielt nach Auffassung der FinVerw die Einkünfte (vgl aber das Schrifttum zu § 340b HGB, s Rn 69). Die FinVerw, BMF BStBl I 1984, 394, hat die Nichtanwendung des Wertpapierpensionsurteils (BFH v 29.11.1982, BStBl II 1983, 272) auf Pensionsgeschäfte zwischen nahen Angehörigen verfügt, sofern das vereinbarte Entgelt für die Übertragung der Wertpapiere bis zum Zeitpunkt der Rückübertragung gestundet wird und im Zeitpunkt der Rückübertragung eine Aufrechnung der Ansprüche von Pensionsgeber und Pensionsnehmer stattfindet, oder wenn dem Pensionsnehmer das zu leistende Entgelt zuvor von dem Pensionsgeber schenkungsweise zur Verfügung gestellt worden ist.

Dieser Auffassung der FinVerw ist mE nicht zuzustimmen. Die Tatsache, dass dem Pensionsnehmer die Einkunftsgrundlage (das Kapital) aufgrund der getroffenen Vereinbarungen praktisch unentgeltlich zur Verfügung gestellt wird, rechtfertigt es nicht, den Pensionsgeber weiterhin als Einkunftserzieler anzusehen. Anderenfalls dürfte die unentgeltliche Überlassung eines Mietshauses im Wege des Nießbrauchs ebenfalls nicht anerkannt werden.

Rn. 123

Stand: EL 141 – ET: 02/2020

Beim Wertpapierdarlehen (s Rn 71) wird ein Wertpapier-Depot unentgeltlich auf ein Kind oder einen anderen nahen Angehörigen übertragen, mit der Bestimmung, dass der Empfänger die Wertpapiere zu einem bestimmten Termin, zB bei Eintritt der Volljährigkeit, zurück zu übertragen hat. Die aus dem Depot zufließenden Erträge (zB Dividenden, Ausschüttungen von Investmentfonds) werden dem Kind zugerechnet. Der BMF v 03.04.1990, EStK BY, § 5 EStG 1.3, hat Wertpapierdarlehen grds akzeptiert. Für die den rechtlichen Voraussetzungen genügenden Verträge zwischen Angehörigen darf mE keine aA bei der Anerkennung bestehen.

Rn. 124

Stand: EL 141 – ET: 02/2020

Bei einer Geldschenkung mit anschließender Darlehensrückgewährung an den Schenker ist ertragsteuerlich weder die vereinbarte Schenkung noch die Rückgabe als Darlehen anzuerkennen, weil der Empfänger nicht die alleinige und unbeschränkte Verfügungsmacht über die Geldmittel erhält, da er sie nur zum Zwecke der Rückgabe an den Zuwendenden verwenden darf; entsprechend im Verhältnis zwischen Eltern und minderjährigen Kindern, wenn das Kindesvermögen nicht einwandfrei vom Elternvermögen getrennt wird (BMF BStBl I 2011, 37 Rz 10–15).

Da die Schenkung tatsächlich nicht vollzogen wurde, begründet die Rückgewähr der Geldbeträge kein mit ertragsteuerlicher Wirkung anzuerkennendes Darlehensverhältnis. Die Vereinbarungen zwischen den Angehörigen sind vielmehr ertragsteuerlich als eine modifizierte Schenkung zu beurteilen, die durch die als Darlehen bezeichneten Bedingungen gegenüber dem ursprünglichen Schenkungsversprechen in der Weise abgeändert sind, dass der Vollzug der Schenkung bis zur Rückzahlung des sog Darlehens aufgeschoben und der Umfang der Schenkung durch die Zahlung sog Darlehenszinsen erweitert ist. Daher dürfen die als Darlehenszinsen geltend gemachten Aufwendungen nicht als BA oder WK abgezogen werden (BFH v 22.01.200...