Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 20 ... / I. Leistungen einer sonstigen nicht steuerbefreiten Körperschaft (§ 20 Abs 1 Nr 9 EStG)

Schrifttum:

Wachter, Stiftungen, Zivil- und StR in der Praxis 2000;

Orth, Stiftungen und Unternehmenssteuerreform, DStR 2001, 325;

Schaumburg/Rödder, Unternehmenssteuerreform 2001;

Wassermeyer, Anwendung des § 20 Abs 1 Nr 9 EStG auf Auskehrungen von Stiftungen, DStR 2006, 1733;

Spanke/Müller, Zahlungen einer Familienstiftung an Destinatäre als Einkünfte aus KapVerm, BB 2011, 932;

Orth, Nicht estpfl Leistungen einer Familienstiftung an ihre Destinatäre wegen Einlagenrückgewähr, DB 2017, 1740;

Meilicke, Inkongruente Doppelbesteuerung von Stiftungen, DStR 2017, 227;

Schneider, Die Familienstiftung als Steuergestaltungsinstrument?!, UVR 2018, 285; Wunderlich, Doppelbesteuerung aufgrund neuer Auslegung des § 7 Abs 1 Nr 9 ErbStG durch die Finanzverwaltung, DStR 2018, 905; Küster, Zuwendungen ausländischer Familienstiftungen im Lichte einer potenziellen Doppelbelastung mit Einkommen- und Schenkungsteuer, DStR 2018, 2613.

Verwaltungsanweisungen:

BMF v 27.06.2006, BStBl I 2006, 417 (Anwendung des § 20 Abs 1 Nr 9 EStG auf Auskehrungen von Stiftungen).

1. Grundsätzliches

Rn. 720

Stand: EL 162 – ET: 12/2022

§ 20 Abs 1 Nr 9 EStG schafft für Vermögensübertragungen an "Anteilseigner" von Körperschaften iSv § 1 Abs 1 Nr 3–5 KStG einen Einkommensteuertatbestand. Bei diesen Körperschaften gibt es grds keine Ausschüttung an Anteilseigner oder Mitglieder. Gleichwohl kommt es auch bei diesen Körperschaften zu Vermögensübertragungen an die "hinter diesen Gesellschaften stehenden" Personen. Diese Vermögensübertragungen sind wirtschaftlich gesehen mit Gewinnausschüttungen nach § 20 Abs 1 Nr 1 EStG vergleichbar (s BT-Drucks 14/2683, 114).

a) Zeitliche Anwendung für die AbgSt

Rn. 721

Stand: EL 162 – ET: 12/2022

Ab dem 01.01.2009 zufließende stpfl KapErtr werden mit dem AbgSt-Satz besteuert.

b) KapSt-Einbehalt und Besteuerungsgrundsätze

Rn. 722

Stand: EL 162 – ET: 12/2022

Auf Leistungen iSv § 20 Abs 1 Nr 9 EStG wird eine 25 %ige KapSt erhoben (§ 43 Abs 1 S 1 Nr 7a EStG iVm § 43a Abs 1 S 1 Nr 1 EStG), soweit es sich um inländische KapErtr handelt. Eine Freistellung von der AbgSt scheitert am klaren Wortlaut des § 44a Abs 1 EStG, der sich nicht auf § 43 Abs 1 S 1 Nr 7a EStG bezieht.

Der Einbehalt der KapESt hat gemäß § 43 Abs 5 S 1 EStG grds abgeltende Wirkung. Befindet sich der Anteil an der Gesellschaft in einem BV, so entfällt die abgeltende Wirkung und es findet wegen § 43 Abs 5 S 2 EStG auf der Ebene des Begünstigten das Teileinkünftverfahren nach § 3 Nr 40 S 1 Buchst a o Buchst d EStG iVm § 3 Nr 40 S 2 EStG Anwendung. Auch findet unter den Voraussetzungen des § 8b KStG das Dividendenprivileg Anwendung.

In Fällen von Leistungen, die einer vGA vergleichbar sind, hat der StPfl mangels tatsächlichen KapSt-Einbehalts gemäß § 32d Abs 3 EStG die KapErtr zu deklarieren, die nach § 32d Abs 1 EStG mit 25 % besteuert werden (dazu s BMF v 19.05.2022, BStBl I 2022, 742 [Einzelfragen zur AbgSt] Tz 144).

Rn. 723–724

Stand: EL 162 – ET: 12/2022

vorläufig frei

c) Verhältnis zu anderen Vorschriften

Rn. 725

Stand: EL 162 – ET: 12/2022

§ 20 Abs 1 Nr 9 EStG ist zum einen subsidiär gegenüber § 20 Abs 1 Nr 1 EStG.

§ 20 Abs 1 Nr 9 EStG steht in Konkurrenz zu § 22 Nr 1 S 2 EStG. Hiernach sind stpfl wiederkehrende Bezüge solche, die von einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse außerhalb der Erfüllung steuerbegünstigter Zwecke iSd §§ 52–54 AO gewährt werden und solche iSd § 1 der VO über die Steuerbegünstigung von Stiftungen, die an die Stelle von Familienfideikommissen getreten sind, in der im BGBl, Teil III, Gliederungsnummer 611–4-3, veröffentlichten bereinigten Fassung. In § 22 Nr 1 S 1 EStG ist ausdrücklich die Nachrangigkeit der sonstigen Einkünfte gegenüber den Einkünften aus KapVerm angeordnet.

Fraglich ist, ob Tatbestände denkbar sind, die zwar unter die Vorschrift des § 22 Nr 1 S 2 EStG, nicht aber unter die des § 20 Abs 1 Nr 9 EStG fallen. Denkbar wären hier zunächst Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die nach § 5 KStG, aber nicht aufgrund § 5 Abs 1 N 9 KStG (steuerbegünstige Zwecke iSd §§ 51–68 AO) steuerbefreit sind. Jedoch strahlt die gesetzgeberische Grundentscheidung im Zusammenhang mit § 20 Abs 1 Nr 9 EStG, Bezüge aller nach § 5 KStG steuerbefreiten Körperschaften auf der Ebene der Anteilseigner oder Mitglieder steuerfrei zu stellen, auch auf § 22 EStG aus. Was für § 20 Abs 1 Nr 9 EStG gilt, muss demzufolge auch bei § 22 Nr 1 S 2 EStG (bei wiederkehrender Leistung) bzw bei § 22 Nr 3 EStG (bei einmaliger Leistung) gelten. Nach Mues (s § 22 Rn 53) wären weiter denkbare Fälle, wenn Leistungen erbracht werden, die von der Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse nicht im Rahmen ihres Gesellschafts- oder Stiftungszwecks erwirtschaftet werden oder die wirtschaftlich nicht als Entgelt für die Überlassung von Kapital beurteilt werden können.

2. Rechtsentwicklung

Rn. 726

Stand: EL 162 – ET: 12/2022

Durch das StSenkG v 23.10.2000 (BGBl 2000, 1433) wurde die KSt auf eine nicht von der KSt befreite Körperschaft iSv § 1 Abs 1 Nr 3–5 KStG (Versicherungs- und Pensionsfondsvereine auf Gegenseitigkeit, sonstige juristische Personen des privaten Rechts sowie nichtrechtsfähige Vereine, Anstalten, St...