Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 21 ... / F. Mietverträge zwischen nahen Angehörigen

Rn. 173

Stand: EL 157 – ET: 04/2022

Mietverhältnisse zwischen nahen Angehörigen sind nach den allgemein Grundsätzen für Verträge zwischen nahen Angehörigen auf ihre steuerrechtliche Wirksamkeit zu überprüfen. Dies gilt auch für Verträge zwischen Eltern und volljährigen Kindern.

Die nachfolgenden Grundsätze gelten des Weiteren auch bei Mietverhältnissen zwischen PersGes und Privatpersonen, wenn die PersGes von Angehörigen beherrscht wird (BFH BStBl II 1989, 500; BFH/NV 2000, 1467; 2002, 1155; 2014, 529). Gleiches gilt auch bei einer Vermietung an eine von einer nahestehenden Person beherrschten GmbH (BFH BFH/NV 2002, 1155; 2013, 1067; 2017, 913).

Voraussetzung ist danach, dass klare und eindeutige Vereinbarungen vorliegen, die bürgerlich-rechtlich wirksam sind und dem zwischen Fremden Üblichen entsprechen und auch tatsächlich durchgeführt werden (BFH BFH/NV 2005, 1008; 2007, 294 mwN; BFH/NV 2008, 350; 2017, 1422). Nutzungsüberlassungen, die sich iRd familiären Haushaltsgemeinschaft vollziehen, sind steuerrechtlich der nicht steuerbaren Privatsphäre zuzuordnen (BFH BStBl II 2003, 301; BFH/NV 2007, 1875). Bei den genannten Voraussetzungen handelt es sich aber um Beweisanzeichen (Indizien), die im Rahmen einer Gesamtbetrachtung beurteilt werden müssen (BFH BFH/NV 2008, 350).

Rn. 174

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Unabdingbaren Voraussetzungen für die Anerkennung eines Angehörigen-Mietverhältnisses sind aber folgende Punkte:

• Es darf kein Scheingeschäft vorliegen;
• die gezahlte Miete muss tatsächlich vom Mieter stammen;
• die Hauptpflichten des Mietverhältnisses (Nutzungsüberlassung einer konkreten Mietsache und Höhe der Miete) müssen klar und deutlich vereinbart sein (s BFH BStBl II 1998, 106) und
• das Mietverhältnis muss – jedenfalls hinsichtlich der vereinbarten Hauptpflichten – tatsächlich durchgeführt werden; dies gilt auch für nachträgliche Vertragsänderungen.

Im Einzelnen gilt Folgendes:

1. Bürgerlich-rechtliche Wirksamkeit

Rn. 175

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Auch bei der bürgerlich-rechtliche Wirksamkeit eines Mietvertrages handelt es sich nur um ein Beweisanzeichen (Indiz) für die Anerkennung (BFH BStBl II 2000, 386; 2007, 294; Kulosa in Schmidt, § 21 EStG Rz 84, 40. Aufl). Der Formmangel stellt aber ein starkes Indiz gegen die steuerliche Anerkennung dar (BFH BStBl II 2011, 20; BMF BStBl I 2011, 37 Rz 2, jeweils zum Darlehensvertrag; Kulosa in Schmidt, § 21 EStG Rz 84, 40. Aufl). Erforderlich ist aber eine nach dem Erkennen der fehlenden bürgerlich-rechtlichen Wirksamkeit zeitnah vorgenommene Beseitigung der Mängel (BFH BStBl II 2007, 294, 296, der darauf hinweist, dass die Parteien im Streitfall nach Erkennen der fehlenden Genehmigung eines Darlehensvertrages durch einen Ergänzungspfleger auf die Erlangung der Genehmigung zeitnah hingewirkt haben). Nach Ansicht des BFH ist auch ein Angehörigen-Mietvertrag unter Umständen anzuerkennen, wenn er mündlich abgeschlossen wurde, da die Schriftform nicht erforderlich sei (BFH BFH/NV 2000, 429; 2008, 350). Diese Rechtsauffassung des BFH wird in der Literatur kritisch gesehen, da aus § 550 BGB folge, dass der Gesetzgeber die Schriftform als Regelfall ansehe und an ihre Nichtbeachtung besondere Rechtsfolgen knüpfe (s Kulosa in Schmidt, § 21 EStG Rz 84, 40. Aufl; Weidenkaff in Palandt, § 550 Rz 1).

Rn. 176–179

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vorläufig frei

2. Klare und eindeutige Vereinbarung

Rn. 180

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Zur Anerkennung ist erforderlich, dass die vertragliche Vereinbarung klar und eindeutig ist. So fehlt es an einer eindeutigen Regelung, wenn die im Vertrag genannte Miete nicht eindeutig erkennen lässt, ob sie auch die Nebenkosten enthält oder nicht (BFH BFH/NV 2004, 1531; FG Mchn EFG 1998, 1127). Auch die Vereinbarung einer Überlassung des "Geschäftswagens" ist nicht eindeutig (BFH BFH/NV 2014, 151). Fehlt im Mietvertrag eine Umlagevereinbarung über die Nebenkosten, so steht dies nicht einer Anerkennung entgegen, da dann die gesetzliche Regelung gilt, wonach der Vermieter die Nebenkosten zu tragen hat (vgl BFH BStBl II 1998, 349; BFH/NV 2001, 305; Kulosa in Schmidt, § 21 EStG Rz 86, 40. Aufl). War eine Regelung des Mietvertrages zunächst unklar, wurde ihr Inhalt aber durch die spätere klare tatsächliche Übung konkretisiert, kann dies ausreichend sein (BFH BStBl II 2002, 699; BFH/NV 2008, 350; Mellinghoff in Kirchhof/Seer, § 21 EStG Rz 21, 20. Aufl).

Rn. 181

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Ein Scheingeschäft liegt vor, wenn ein Mietverhältnis auf einer Vereinbarung beruht, die nicht ernstlich erfolgte. So handelt es sich um ein Scheingeschäft, wenn der Vermieter dem Mieter die Miete ohne rechtliche Veranlassung (insbesondere in den Fällen der Unterhaltsverpflichtung, s Rn 213ff) im Vorhinein zur Verfügung stellt oder sie alsbald zurückzahlt (BFH BStBl II 1997, 655; BFH/NV 2004, 1270; FG D'dorf EFG 2010, 1415). Ein weiterer Fall können wechselseitige Zahlungsverpflichtungen sein, die begründet wurden ohne tatsächlichen oder wirtschaftlichen Hintergrund.

Hinsichtlich missbräuchlicher Vertragsgestaltungen s Rn 206ff.

Rn. 182

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