Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 3 S ... / 36. Die Pflegegelder an Angehörige des Pflegebedürftigen und diesen gleichgestellten Personen (§ 3 Nr 36 EStG)

Schrifttum:

Hörster, UStAVermG: Änderungen des EStG, NWB 51/2018, 3816;

Nacke, Steuervergünstigungen bei Elektrofahrzeugen und neue steuerfreie Leistungen des ArbG, NWB 8/2019, 508.

a) Allgemeines, Verfassungsrecht

Rn. 1270

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

§ 3 Nr 36 S 1 EStG befreit seit 01.04.1995 die dort genannten Einnahmen bis zur Höhe des Pflegegeldes nach § 37 SGB XI, wenn diese Leistungen von Angehörigen des Pflegebedürftigen oder von anderen Personen, die damit eine sittliche Pflicht iSd § 33 Abs 2 EStG gegenüber dem Pflegebedürftigen erfüllen, erbracht werden (zur Erweiterung der Vorschrift ab VZ 2018 s Rn1270c). Nach S 2 dieser Vorschrift gilt Entsprechendes, wenn der Pflegebedürftige Pflegegeld aus privaten Versicherungsverträgen nach den Vorgaben des SGB XI oder eine Pauschalbeihilfe nach Beihilfevorschriften für häusliche Pflege erhält (zur Anpassung der Vorschrift an § 3 Nr 36 EStG S 1 s Rn 1270c).

Rn. 1270a

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Bergkemper, FR 1996, 189 hält § 3 Nr 36 EStG für verfassungsgemäß – dem ist zu folgen –, kritisiert aber die Unklarheit der Regelung. Letzteres dürfte jedoch nicht zu Verfassungswidrigkeit – Verstoß gegen das Gebot der Normenklarheit, s BVerfGE 59, 104, 114 mwN – führen. Dass das Pflegeunterstützungsgeld (§ 44a Abs 3 SGB XI) nicht in die Steuerfreiheit einbezogen ist (s Rn 1274g), ist rechtspolitisch zu bedauern, aber kein Verfassungsverstoß.

b) Rechtsentwicklung

Rn. 1270b

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Art 9, Art 18 Abs 1 des 3. Gesetzes zur Stärkung der pflegerischen Versorgung und zur Änderung weiterer Vorschriften (PSG III) (vom 23.12.2016, BGBl I 2016, 3191) änderten § 3 Nr 36 EStG ab 01.01.2017 dergestalt, dass die Worte "zur Grundpflege oder hauswirtschaftlichen Versorgung" durch die Worte "zu körperbezogenen Pflegemaßnahmen, pflegerischen Betreuungsmaßnahmen oder Hilfen bei der Haushaltsführung" ersetzt werden.

Rn. 1270c

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Art 2 Nr 1 Buchst b des Gesetzes zur Vermeidung von USt-Ausfällen beim Handel mit Waren im Internet und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften (vom 11.12.2018, BGBl I 2018, 2338) passte S 1 des § 3 Nr 36 EStG an die Regelung des 2. Gesetzes zur Stärkung der pflegerischen Versorgung und zur Änderung weiterer Vorschriften (PSG II vom 02.12.2015, BGBl I 2015, 2424) an und übertrug in S 2 des § 3 Nr 36 EStG die Regelungen des S 1 auch auf Pflegegeld aus privaten Versicherungsverträgen nach den Vorgaben des SGB XI und auf die Beihilfe nach den Beihilfevorschriften für häusliche Pflege, anzuwenden ab VZ 2018.

Rn. 1270d

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Zu den Änderungen des Pflegegeldes s Rn 1274cff.

c) Das Pflegegeld nach § 37 SGB XI

Rn. 1271

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Seit 01.04.1995 gewährt § 37 SGB XI ein Pflegegeld für selbst beschaffte Pflegehilfen, gestaffelt nach den drei Pflegestufen bzw seit 01.01.2017 nach den 5 Pflegegraden, jedoch nur für die Pflegegrade 2–5 (s Rn 1277b, zu Pflegegrad 1 s Rn 1271b). Dies setzt voraus unter anderem, dass der Pflegebedürftige mit dem Pflegegeld dessen Umfang entsprechend selbst sicherstellt:

• bis einschließlich VZ 2016: die erforderliche Grundpflege und hauswirtschaftliche Versorgung (§ 37 Abs 1 S 2 SGB XI aF); dazu s Rn 1274a–1274c
• ab VZ 2017: die erforderlichen körperbezogenen Pflegemaßnahmen und pflegerischen Betreuungsmaßnahmen sowie Hilfen bei der Haushaltsführung (§ 37 Abs 1 S 2 SGB XI nF); s Rn1274dff.

Rn. 1271a

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Das Pflegegeld an den Pflegebedürftigen selbst ist nach § 3 Nr 1 Buchst a EStG Fall 2 steuerfrei (s Rn 36ff). Zur Höhe des Pflegegelds s Rn 1277ff.

Rn. 1271b

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Bei Pflegegrad 1 gibt es kein Pflegegeld nach § 37 SGB XI (s Rn 1277b), zB aber Pflegeberatung und Anspruch auf Versorgung mit Pflegehilfsmitteln (§ 28a Abs 1 SGB XI) und den Entlastungsbetrag in der Pflegeversicherung nach § 45b Abs 1 S 1 iHv mtl EUR 125, s § 28a Abs 2 SGB XI). Somit läuft die Bezugnahme auf das Pflegegeld insoweit leer. Der Gesetzgeber will (ab VZ 2018) durch die Anfügung des Satzteils "mindestens aber bis zur Höhe des Entlastungsbetrages nach § 45b Abs 1 S 1 SGB XI" diesen steuerfrei stellen (BT-Drucks 372/18, 38 f; Hörster, NWB 51/2018, 3816).

d) Deklaratorische Wirkung des § 3 Nr 36 EStG?

Rn. 1272

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Der Gesetzgeber des JStG 1996 vom 11.10.1995, BGBl I 1995, 1250 weist auf die BFH-Rspr hin (zB BFH vom 14.09.1999, IX R 88/95, BStBl II 1999, 776): Bei familienrechtlich motiviertem Leistungsaustausch lägen regelmäßig keine Einkünfte nach § 19 EStG oder § 22 EStG vor. Es sei ferner anzunehmen, dass außer Angehörigen nach § 15 AO auch andere Personen Pflegeleistungen übernehmen, um damit eine sittliche Pflicht zu erfüllen. Auch solche Personen sollten einkommensteuerlich entlastet werden (vgl Roland, JStG 1996, 448). Aus diesen Äußerungen folgt: Soweit die Pflegeleistung aufgrund familienrechtlich motiviertem Leistungsaustausch erbracht wird, ist die Vorschrift deklaratorisch, im Übrigen konstitutiv. Für eine andere Einteilung zwischen deklaratorischem und konstitutivem Teil des § 3 Nr 36 EStG offenbar Bergkemper, FR 1996, 189, 196.

e) Zu weiteren Tatbestandsmerkmalen des § 3 Nr 36 S 1 EStG

ea) Der leistende Personenkreis

Rn. 1273

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

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