Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 3 S ... / c) Zur Abgrenzung zum WK-Ersatz

ca) Allgemeines

Rn. 1852

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

§ 3 Nr 50 EStG betrifft nicht

• den WK-Ersatz (BFH BStBl II 2006, 473 FG D'dorf DStRE 2000, 729 rkr, dh dieser ist nicht nach § 3 Nr 50 steuerfrei, H 3.50 LStH 2023, ggf aber nach § 3 Nr 13 oder 16 EStG, s Rn 1853). Umgekehrt sind durchlaufende Gelder oder Auslagenersatz kein stpfl Arbeitslohn (BFH BStBl II 2006, 473). BFH BStBl II 1972, 137; 1972, 677; 1973, 601; 1980, 289 meinen noch zu Unrecht, § 3 Nr 13 bzw 16 EStG seien ein besonders geregelter Fall des WK-Ersatzes. Die Abgrenzung zwischen (idR) stpfl WK-Ersatz und steuerfreiem Auslagenersatz ist nach Ansicht des BFH "noch nicht im Einzelnen für alle Fälle abschließend geklärt" (BFH BStBl II 1995, 906; 2006, 473).
• und auch nicht den Ersatz der Kosten der privaten Lebensführung des ArbN (H 3.50 LStH 2023), s Rn 1870.

Rn. 1853

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Inwieweit der WK-Ersatz steuerfrei ist, bestimmt sich nach dem Willen des Gesetzgebers seit VZ 1990 (durch SteuerreformG 1990, BGBl I 1988, 1093, dazu s BT-Drucks 11/2157, 137) nur noch nach § 3 Nr 13 und 16 EStG. Die Vorschrift des § 3 Nr 13 und 16 EStG sollte den WK-Ersatz abschließend regeln (vgl Plückebaum/Wendt/Ehmcke, Steuerreform 1990, 19). Die tatsächliche Lage sieht jedoch anders aus (BFH BStBl II 2007, 536). Weitere Vorschriften, die den WK-Ersatz tatsächlich regeln, sind ua § 3 Nr 4b, 12 S 2, 30, 31 Hs 2, 32, 34 S 1 EStG (vgl Bergkemper, FR 1996, 509, 512; von Bornhaupt, NWB F 6, 3129, 3131).

Rn. 1854

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

vorläufig frei

cb) Abgrenzungstheorien

cba) Übersicht

Rn. 1855

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Die Abgrenzung zwischen § 3 Nr 13, 16 EStG einerseits und § 3 Nr 50 EStG andererseits ist daher bedeutsam. Es werden dafür die folgenden Ansichten vertreten (BFH BStBl II 2006, 473):

Abgrenzungskriterien	Erläuterung dazu
Veranlassung/für wessen Rechnung	s Rn 1856–1858
Geschäftskreise	s Rn 1859
Arbeitsrechtliche Gesichtspunkte	s Rn 1860
Stellvertretung/Botenschaft	s Rn 1861

cbb) Abgrenzung nach der Veranlassung bzw danach, für wessen Rechnung der ArbN die Ausgaben macht

Rn. 1856

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Die ständige Rspr des BFH (BFH BStBl II 1969, 45; 1976, 231; BFH/NV 1994, 371 mwN) bejaht Auslagenersatz, wenn dem ArbN vom ArbG auf Nachweis Aufwendungen ersetzt werden, die ausschließlich oder überwiegend durch die Belange des ArbG bedingt und von diesem veranlasst oder (gegen diese Alternative Offerhaus, BB 1990, 2017, 2019) gebilligt sind, ein eigenes Interesse des ArbN an den Ausgaben also nicht besteht. Eine andere Nuance bringen BFH BStBl II 1995, 906; FG D'dorf DStRE 2000, 729 rkr; danach ist Auslagenersatz jedenfalls dann anzunehmen, wenn der ArbN im ganz überwiegenden Interesse des ArbG Aufwendungen tätigt, die der Arbeitsausführung dienen und die nicht zu einer Bereicherung des ArbN führen.

Rn. 1857

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R 3.50 Abs 1 S 1 LStR 2023 und BFH BStBl II 1976, 231 stellen für die Frage, ob es sich um durchlaufende Gelder oder Auslagenersatz handelt, darauf ab, ob der ArbN die Ausgaben für Rechnung des ArbG macht. Ob er dabei im eigenen Namen oder im Namen des ArbG handelt, ist danach belanglos. Außerdem muss über die Ausgaben einzeln abgerechnet werden. Ähnlich stellte auch zB BFH BStBl III 1966, 607 darauf ab, dass Auslagenersatz bzw durchlaufende Gelder im Interesse des ArbG für dessen Rechnung erfolgen.

Rn. 1858

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Die Abgrenzung nach der Veranlassung oder danach, für wessen Rechnung die Ausgaben gemacht sind, dürfte nach hier vertretener Ansicht nicht zu unterschiedlichen Ergebnissen führen.

cbc) Abgrenzung nach Geschäftskreisen

Rn. 1859

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Nach dieser Ansicht ist darauf abzustellen, wessen Geschäft der ArbN geführt hat. Führt er

• ein Geschäft seines ArbG aus, so handelt es sich um durchlaufende Gelder oder Auslagenersatz nach § 3 Nr 50 EStG (dh, der ArbN hat kein eigenes unmittelbares Interesse an diesem Geschäft; ob er als offener oder verdeckter Stellvertreter tätig wird, ist ohne Belang);
• ein eigenes Geschäft aus, so handelt es sich um WK-Ersatz; ob dieser steuerfrei ist, bestimmt sich zB nach § 3 Nr 13 oder 16 EStG oder sonstigen Nr des § 3 EStG, die den WK-Ersatz steuerfrei stellen (s Rn 1852).

cbd) Abgrenzung nach arbeitsrechtlichen Gesichtspunkten

Rn. 1860

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Nach dieser Theorie soll es darauf ankommen, ob dem ArbN nach allgemeinen arbeitsrechtlichen Grundsätzen – also ohne Berücksichtigung spezieller, ggf steuergestaltender vertraglicher Absprachen – ein Aufwendungsersatz zusteht (dann Auslagenersatz) oder nicht (dann WK-Ersatz) (Drenseck, FR 1989, 261). BFH BStBl II 2006, 473 neigt zu dieser Auffassung.

cbe) Abgrenzung zwischen Stellvertretung und Botenschaft

Rn. 1861

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Es soll hier darauf ankommen, ob der ArbN als (offener oder verdeckter) Stellvertreter oder als Bote aufgetreten ist (von Bornhaupt, StuW 1990, 46, 54).

cbf) Eigene Auffassung

Rn. 1862

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ME kommt es darauf an, für wessen Rechnung der ArbN die Ausgaben macht (s Rn 1856ff). Die Abgrenzung nach Geschäftskreisen (s Rn 1859) dürfte kaum zu unterschiedlichen Ergebnissen kommen. Das Abstellen auf arbeitsrechtliche Grundsätze dürfte ebenfalls kaum andere Ergebnisse hervorbringen; es hat aber den Nachteil, dass hier uU eine diffizile arbeitsrechtl...