Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 3 S ... / g) Bedingungen der Steuerfreiheit

ga) Dienstdauer der ArbN

Rn. 1331

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Voraussetzung der Steuerfreiheit ist, dass die Vermögensbeteiligung mindestens allen ArbN (iSd § 1 LStDV) offensteht, die im Zeitpunkt der Bekanntgabe des Angebots ein Jahr oder länger ununterbrochen in einem gegenwärtigen Dienstverhältnis zum Unternehmen stehen, § 3 Nr 39 S 2 EStG. Damit soll die Diskriminierung einzelner Beschäftigungsgruppen verhindert werden, s BT-Drucks 16/10351, 15.

Rn. 1332

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Daraus folgt (in ABC-Form):

• ArbN-Entsendung: in ein anderes Unternehmen entsandte ArbN, deren Dienstverhältnis ruht und mit denen das aufnehmende Unternehmen einen eigenständigen Arbeitsvertrag geschlossen hat: müssen nicht in das Beteiligungsangebot einbezogen werden (H 19a LStH 2023 iVm BMF vom 16.11.2021, BStBl I 2021, 2308 Tz 14)
• ArbN mit weniger als 1 Jahr Dienstzeit: Auch ArbN, die weniger als ein Jahr in einem Dienstverhältnis zum Unternehmen stehen, dürfen einbezogen werden (H 19a LStH 2023 iVm BMF vom 16.11.2021, BStBl I 2021, 2308 Tz 13 S 3)
• ArbN-Überlassung: Bei einem Entleiher sind Leih-ArbN nicht einzubeziehen (H 19a LStH 2023 iVm BMF vom 16.11.2021, BStBl I 2021, 2308 Tz 13 S 5)
• Arbeitsvertrag läuft aus: ArbN, die zwischen dem Zeitpunkt des Angebots und der Überlassung der Vermögensbeteiligung aus sonstigen Gründen ausscheiden (zB Auslaufen des Arbeitsvertrags), müssen nicht in das Beteiligungsangebot einbezogen werden (H 19a LStH 2023 iVm BMF vom 16.11.2021, BStBl I 2021, 2308 Tz 14)
• Auszubildende: sind in das Beteiligungsangebot einzubeziehen (H 19a LStH 2023 iVm BMF vom 16.11.2021, BStBl I 2021, 2308 Tz 13 S 2)
• Bedingungsidentität: ME ist nicht Voraussetzung, dass die Bedingungen für das Beteiligungsangebot für alle ArbN gleich sind, dh, sachliche Differenzierungen wie zB Anzahl der Aktien in Abhängigkeiten von Verdienstgruppen oder Hierarchien sind zulässig, sofern es sich jeweils um ein und dasselbe Angebot handelt, s Stockum/Bender BB 2009, 1948
• Falschbehandlung; s "Vertrauensschutz"
• Gekündigte ArbN: müssen nicht in das Beteiligungsangebot einbezogen werden (H 19a LStH 2023 iVm BMF vom 16.11.2021, BStBl I 2021, 2308 Tz 14)
• Konzern: Bei einem Konzern ist es nicht erforderlich, dass die Beschäftigten der übrigen Konzernunternehmen mit einbezogen werden (H 19a LStH 2023 iVm BMF vom 16.11.2021, BStBl I 2021, 2308 Tz 13S 4)
• Mandatsträger: müssen nicht in das Beteiligungsangebot einbezogen werden (H 19a LStH 2023 iVm BMF vom 16.11.2021, BStBl I 2021, 2308 Tz 149)
• Minijobber: sind in das Beteiligungsangebot einzubeziehen (H 19a LStH 2023 iVm BMF vom 16.11.2021, BStBl I 2021, 2308 Tz 13 S 2)
• Organmitglieder von Körperschaften: müssen nicht in das Beteiligungsangebot einbezogen werden (H 19a LStH 2023 iVm BMF vom 16.11.2021, BStBl I 2021, 2308 Tz 14)
• Rentner, sofern weiterbeschäftigt: sind in das Beteiligungsangebot einzubeziehen (H 19a LStH 2023 iVm BMF vom 16.11.2021, BStBl I 2021, 2308 Tz 13 S 2)
• Teilzeitkräfte: sind in das Beteiligungsangebot einzubeziehen (H 19a LStH 2023 iVm BMF vom 16.11.2021, BStBl I 2021, 2308 Tz 13 S 2)
• Vetrauensschutz: War der ArbG begründet davon ausgegangen, dass ein bestimmter ArbN/eine bestimmte ArbN-Gruppe nicht einbezogen werden muss und stellt sich dies als unzutreffend heraus, bleibt die Steuerfreiheit des geldwerten Vorteils aus der unentgeltlichen/verbilligten Überlassung der Vermögensbeteiligung bei den übrigen ArbN unberührt (müssen nicht in das Beteiligungsangebot einbezogen werden) (H 19a LStH 2023 iVm BMF vom 16.11.2021, BStBl I 2021, 2308 Tz 15). Im Umkehrschluss folgt daraus: Ohne eine solche "begründete" Annahme führt das zum Wegfall der Steuerfreiheit für das ganze Programm (Harder-Buschner, NWB 2009, 1252)!

gb) Unentgeltliche oder verbilligte Überlassung der Vermögensbeteiligungen

Rn. 1333

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§ 3 Nr 39 EStG fordert einen Vorteil aus der unentgeltlichen oder verbilligten Überlassung von Vermögensbeteiligungen. Der ArbG muss somit die Vermögensbeteiligung erhalten:

• ohne Gegenleistung (= unentgeltlich) oder
• mit einer Gegenleistung, die unter dem gemeinen Wert liegt (= verbilligt).

Rn. 1333a

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Erwirbt ein ArbN im Rahmen eines Mitarbeiterprogramms Optionsrechte zum Kauf von Aktien der Muttergesellschaft des ArbG zu einem marktüblichen Preis, wird ihm hierdurch kein geldwerter Vorteil zugewandt. Der Gewinn aus einem späteren Verkauf der Optionen stellt keinen Arbeitslohn dar, sondern fällt in die private Vermögenssphäre, wo er der AbgSt gemäß §§ 20 Abs 2 S 1 Nr 3, 32d EStG unterliegt, s auch FG Köln EFG 2017, 1646 rkr.

Rn. 1334

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Eine unentgeltliche Überlassung kann auch dann vorliegen, wenn der ArbN einen Rechtsanspruch auf die Überlassung hat und die Vermögensbeteiligung nicht zusätzlich (s § 8 Abs 4 EStG, Art 1 Nr 6b JStG 2020 vom 21.12.2020, BGBl I 2020, 3096, anzuwenden ab VZ 2020) zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn überlassen wird.

§ 3 Nr 39 S 1 EStG setzte in seiner ursprünglichen Fassung durch das MitarbeiterkapitalbeteiligungsG vom 07.03.2009 voraus, dass die Vermögensbeteiligung als freiwillig...