Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 34c ... / E. Der Auslandstätigkeitserlass (ATE)

1. Der Sinn und Zweck des ATE

Rn. 104

Stand: EL 144 – ET: 07/2020

Der ATE (BMF BStBl I 1983, 470) hat die Aufgabe, die deutsche Exportwirtschaft, insb den Anlagenbau und die vorbereitende Beratungstätigkeit zu fördern (BFH v 08.12.2010, I B 98/10, BFH/NV 2011, 596; FG BBg v 16.12.2014, 4 K 4264/11, EFG 2015, 193 rkr; FG He DStR 2019, 8 rkr; FG He 7 K 585/15, EFG 2018, 1748, Rev, Az des BFH I R 20/18 (also nicht auch selbstständige Entwicklungshelfer, FG He DStR 2019, 8 rkr)), insb in Entwicklungsländern, da der ATE voraussetzt, dass kein DBA besteht. Qualifizierte Arbeitskräfte für häufig längerfristige Auslandseinsätze sollen dadurch gewonnen werden. Aus diesem Grund muss es sich um einen inländischer ArbG handeln (s Rn 105; FG BBg v 16.12.2014, 4 K 4264/11, EFG 2015, 928 rkr).

Rn. 104a

Stand: EL 144 – ET: 07/2020

Eine erweiternde oder analoge Anwendung des ATE kommt nicht in Betracht (FG BBg EFG 2015, 928 rkr; FG He DStR 2019, 8 rkr; FG He 7 K 585/15, EFG 2018, 1748, Rev, Az des BFH I R 201/18).

2. Der persönliche Anwendungsbereich

Rn. 105

Stand: EL 144 – ET: 07/2020

Der ATE (BMF BStBl I 1983, 470) betrifft nur unbeschränkt (s § 34c Abs 5 EStG) oder beschränkt stpfl (s § 50 Abs 4 EStG)

• ArbN
• eines inländischen (und EU-/EWR-ausländischen, s Rn 105a) ArbG (iSd § 38 Abs 1 EStG). "Inländischer ArbG" ist zB auch ein im Ausland ansässiger ArbG, der im Inland eine Betriebsstätte (§ 12 AO) oder einen ständigen Vertreter (§ 13 AO) hat (R 38.3 LStR 2015). Es müssen für das Wort "Arbeitgeber" also arbeitsrechtliche Beziehungen begründet sein (FG BBg v 16.12.2014, 4 K 4264/11, EFG 2015, 928 rkr).

Rn. 105a

Stand: EL 144 – ET: 07/2020

Diese Beschränkung auf "inländische" ArbG verstößt gegen Art 45 AEUV (Freizügigkeit), der ATE muss auch anwendbar sein, wenn es ein EU-ausländischer ArbG (hier: dänischer ArbG) ist (EuGH v 28.02.2013, C-544/11, BStBl II 2013, 847, Fall Petersen und Petersen). Der ATE ist allerdings insoweit immer noch nicht überarbeitet. Bis dahin hilft nur eine EU-konforme Auslegung der Vorschrift, was auch die FinVerw so handhabt (OFD NW v 05.12.2013, DB 2013, 2892), natürlich nur bei EU-/EWR-ansässigen ArbG, nicht bei solchen im Drittland.

3. Ausländische Einkünfte

Rn. 106

Stand: EL 144 – ET: 07/2020

Der ATE (BMF BStBl I 1983, 470) setzt iVm der Ermächtigungsgrundlage in § 34c Abs 5 EStG voraus, dass es sich um ausländische Einkünfte iSd § 34d EStG handelt. Der ATE gilt daher nicht für Tätigkeiten in der Antarktis (s § 34d Rn 11), da sie zum einen nicht zum Hoheitsgebiet irgendeines Staates gehört und daher steuerrechtlich Niemandsland darstellt, zum anderen kommt es zu keiner Doppelbelastung mit inländischer und ausländische Steuer (BFH BStBl II 1991, 926).

4. Die begünstigte Tätigkeit (Tz I ATE)

Rn. 107

Stand: EL 144 – ET: 07/2020

Tz I ATE (BMF BStBl I 1983, 470) unterscheidet zwischen begünstigten und nicht begünstigten Tätigkeiten von ArbN eines inländischer (und EU-ausländische, s Rn 105a) ArbG. Danach sind:

Begünstigt		Nicht begünstigt
Begünstigt ist die Auslandstätigkeit für einen inländischen Lieferanten, Hersteller, Auftragnehmer oder Inhaber ausländischer Mineralaufsuchungs- oder -gewinnungsrechte im Zusammenhang mit		Nicht begünstigt sind
(1)	der Planung, Errichtung, Einrichtung, Inbetriebnahme, Erweiterung, Instandsetzung, Modernisierung, Überwachung oder Wartung von Fabriken, Bauwerken, ortsgebundenen großen Maschinen oder ähnlichen Anlagen sowie dem Einbau, der Aufstellung oder Instandsetzung sonstiger WG; außerdem ist das Betreiben der Anlagen bis zur Übergabe an den Auftraggeber begünstigt,	(1)	die Tätigkeit des Bordpersonals auf Seeschiffen und
(2)	dem Aufsuchen oder der Gewinnung von Bodenschätzen,	(2)	die Tätigkeit von Leih-ArbN, für deren ArbG die ArbN-Überlassung Unternehmenszweck ist, sowie
(3)	der Beratung (Consulting) ausländischer Auftraggeber oder Organisationen im Hinblick auf Vorhaben im Sinne der Nr 1 oder 2 oder	(3)	die finanzielle Beratung mit Ausnahme der Nr 4 linke Spalte, ferner
(4)	der deutschen öffentlichen Entwicklungshilfe im Rahmen der Technischen oder Finanziellen Zusammenarbeit (s Rn 107a).	(4)	das Einholen von Aufträgen (Akquisition), ausgenommen die Beteiligung an Ausschreibungen.

Rn. 107a

Stand: EL 144 – ET: 07/2020

Dass nur die deutsche öffentliche Entwicklungshilfe begünstigt ist (s Rn 107 linke Spalte (4)), hält das FG He (7 K 585/15, EFG 2018, 1748, Rev, Az des BFH I R 20/18) für unbedenklich.

5. Die Dauer der begünstigten Tätigkeit (Tz II ATE)

a) Allgemeines

Rn. 108

Stand: EL 144 – ET: 07/2020

Zeitumfang

Die Auslandstätigkeit muss mindestens drei Monate ununterbrochen in Staaten ausgeübt werden, mit denen kein DBA besteht (zB mit Brasilien seit 01.01.2006), in denen Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit einbezogen sind (BMF BStBl I 1983, 470).

Rn. 109

Stand: EL 144 – ET: 07/2020

Beginn der Mindestfrist

Die Auslandstätigkeit beginnt mit dem Antritt der Reise ins Ausland.

Rn. 110

Stand: EL 144 – ET: 07/2020

Ende der Mindestfrist

Die Auslandstätigkeit endet mit der endgültigen Rückkehr ins Inland. Daher sind vorübergehende Inlandsaufenthalte oder Aufenthalte in DBA-Staaten (s Rn 108) bis zu (einschließlich) zehn vollen Kalendertagen unschädlich und führen nicht zum Lauf ...