Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 37b ... / 5. Betrieblich veranlasste, zusätzliche Zuwendungen (§ 37b Abs 1 S 1 Nr 1 EStG)

Rn. 21

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Tatbestandlich müssen betrieblich veranlasste Zuwendungen vorliegen, die zusätzlich zur ohnehin vereinbarten Leistung oder Gegenleistung erbracht werden. Die Anwendung des § 37b Abs 1 S 1 Nr 1 EStG ist mithin von zwei kumulativen Tatbestandsvoraussetzungen abhängig. Zur Abgrenzung von Nr 1 zu Geschenken nach Nr 2 s Rn 28a.

a) Betriebliche Veranlassung

Rn. 22

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Aus Sicht des Vorteilsgewährenden muss mithin zunächst eine betriebliche Veranlassung gegeben sein. Betrieblich veranlasste Zuwendungen iSd § 37b Abs 1 S 1 Nr 1 EStG und § 37b Abs 2 EStG sind nur solche Zuwendungen, die durch einen Betrieb des StPfl veranlasst sind. Nicht nur der Wortlaut, sondern auch die Materialien dazu thematisieren eigens die Veranlassung der Zuwendung. Danach fallen "aus gesellschaftsrechtlicher Veranlassung" gewährte Zuwendungen, "zB vGA", ausdrücklich nicht unter die Pauschalierung (BFH vom 12.12.2013, BStBl II 2015, 490).

Auch privat gewährte Zuwendungen wie zB Incentive-Reisen (Fallgestaltung s Rn 8b) fallen nicht unter diese Pauschalregelung. So auch BFH vom 12.12.2013, BStBl II 2015, 490 (s Rn 8b), nach dem eine isolierte Betrachtung der Veranlassung durchzuführen ist und bei Zahlung der Zuwendung durch eine Privatperson kein Anwendungsbereich des § 37b EStG vorliegt. Zur betrieblichen Veranlassung auch s OFD Rheinland vom 28.03.2012, DStR 2012, 1085, aktualisiert vom 06.02.2014 nv.

Das BMF vom 19.05.2015, BStBl I 2015, 468 Tz 9 nimmt vGA explizit aus dem Anwendungsbereich des § 37b EStG aus (so auch BFH vom 12.12.2013, BStBl II 2015, 490); dies ist zutreffend, da keine betriebliche, sondern eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung vorliegt. Bei einer Pkw-Überlassung an den Gesellschafter-Geschäftsführer ist primär das Vorliegen von Arbeitslohn zu prüfen (BFH vom 11.02.2010, BStBl II 2012, 266).

Die Zuwendung darf keinen Arbeitslohn darstellen. BFH vom 16.10.2013, VI R 78/12 (s Rn 8a) setzt eine Zuwendung "zusätzlich zum Arbeitslohn" voraus. Die steuerliche Qualifikation als Arbeitslohn geht der Besteuerung nach § 37b EStG vor. Eine Gehaltsumwandlung erfüllt nicht die Voraussetzung der "Zusätzlichkeit", vielmehr muss es sich um einen zusätzlich zum gewährten bzw arbeitsrechtlich geschuldeten Arbeitslohn gewährten Vorteil handeln (zur Lohnumwandlung auch s Rn 57). Wird jedoch die zweckbestimmte Leistung zusätzlich zum geschuldeten Arbeitslohn gewährt, so kann diese Leistung auch dann nach § 37b EStG pauschal besteuert werden, wenn der ArbN arbeitsvertraglich oder aufgrund einer anderen arbeits- oder dienstrechtlichen Rechtsgrundlage einen Anspruch auf die zweckbestimmte Leistung hat. BMF vom 19.05.2015, BStBl I 2015, 468 verweist auf R 3.33 Abs 5 LStR 2015 (Hinweis: H 3.33 LStH 2023 "Zusätzlichkeitsvoraussetzung" verweist inzwischen auf § 8 Abs 4 EStG), wonach der ArbG die nicht schulpflichtigen Kinder von ArbN steuerfrei unterbringen kann, sofern die Leistung zusätzlich erbracht wird. Eine Minderung des bisherigen Gehalts und stattdessen eine Unterkunftsgewährung für die Kinder ist danach nicht steuerfrei und auch eine Pauschalierung scheidet aus, denn es liegt eine Gehaltsumwandlung und keine zusätzlich vom ArbG erbrachte Leistung vor.

Rn. 23

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Die betriebliche Veranlassung (zu den betrieblichen Gründen s Rn 48) setzt zudem eine Zahlung "des Betriebes" voraus.

Darüber hinaus ist eine Pauschalbesteuerung bei Barzuwendungen ausgeschlossen, da in diesen Fällen aus Sicht des Gesetzgebers keine Notwendigkeit für eine Vereinfachungsregelung besteht.

Eine betriebliche Veranlassung ist gegeben, wenn die Ausgaben objektiv mit dem Betrieb zusammenhängen und subjektiv dem Betrieb zu dienen bestimmt sind (s §§ 4,5 Rn 1625 mwN (Nacke)). Es sind aber nicht alle betrieblich veranlassten Zuwendungen pauschalierungsfähig, sondern nur die, die zusätzlich zur vereinbarten Leistung oder Gegenleistung erbracht werden. Diese tatbestandliche Voraussetzung schränkt den Anwendungsbereich des § 37b EStG weiter ein (BFH vom 12.12.2013, BStBl II 2015, 490; s Rn 8b). Werden Zuwendungen aus gesellschaftsrechtlicher Veranlassung gewährt, wie dies bei vGA der Fall ist, greift die Pauschalierungsregelung nicht. Die Urteilsbegründung führt aus, dass selbst in Fällen einer privaten Zahlung mit einer gesellschaftsrechtlichen Veranlassung kein Anwendungsfall des § 37b EStG gegeben wäre. Dies kann durch die private Zahlung und damit Minderung eines Passivpostens eines Unternehmens der Fall sein, die grds als verdeckte Einlage zu behandeln ist. Es fehlt jedoch der betriebliche Veranlassungszusammenhang. Die Zuwendung muss in einem sachlichen und zeitlichen Zusammenhang mit einem Grundgeschäft stehen und zur ohnehin geschuldeten Leistung hinzukommen.

Rn. 24

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Beispiel: Zuwendung und betriebliche Veranlassung

Der Gesellschafter-Geschäftsführer M der IT GmbH zahlt aus privaten Mitteln den Ankauf von drei E-Bikes für je EUR 2 000 brutto. Diese werden wie folgt verwendet:

• Azubi F erhält ein Rad...