Prof. Dr. Simone Briesemeister-Dinkelbach, Prof. Dr. Wolf-Dieter Hoffmann
Rn. 279
Stand: EL 150 – ET: 04/2021
Die Gewährung eines bloßen Nutzungsvorteils (durch den beim Nutzenden betriebliche Aufwendungen erspart werden) ist nicht einlagefähig (Bsp Nutzungsvorteil aus einer zinsverbilligten/zinslosen Darlehensüberlassung eines Gesellschafters an die Gesellschaft/unentgeltliche Kfz-Nutzung, BFH v 26.05.1982, I R 104/81, BStBl II 1982, 594; unentgeltliche Gebäudenutzung, BFH v 22.01.1980, VIII R 75/77, BStBl II 1980, 244). Gegenstand einer Einlage kann nur sein, was auch Bestandteil des BV-Vergleichs ist (BFH v 26.10.1986, GrS 2/86, BStBl II 1988, 348). Bestandteil des BV-Vergleichs sind indessen (neben RAP) nur bilanzierungsfähige WG. Bloßen Nutzungsvorteilen ist keine WG-Qualität und damit keine Einlagefähigkeit beizumessen. Die Nutzungseignung und -befugnis sind lediglich (wesens- und wertbestimmende) Eigenschaften eines WG.
Beispiel:
Ehefrau F überlässt den in ihrem Eigentum stehenden Pkw (PV) ihrem Ehemann M unentgeltlich zur überwiegenden Nutzung in seinem Gewerbebetrieb (Heizungs- und Sanitärinstallationsbetrieb). M nutzt zudem unentgeltlich einen Raum des F gehörenden Einfamilienhauses betrieblich für Buchhaltungsarbeiten seinen Handwerksbetrieb betreffend.
M kann weder für den Pkw noch für den betrieblich genutzten Gebäudeteil AfA beanspruchen, weil ihm beide WG nicht zuzurechnen sind (für F scheidet die Berücksichtigung von AfA mangels Einkünfteerzielung ebenfalls aus). Bei M käme allenfalls AfA im Hinblick auf ein einlagefähiges Nutzungsrecht in Betracht. Der bloße, nicht auf einer gesicherten Rechtsposition basierende Nutzungsvorteil des M aus der unentgeltlichen Pkw-/Gebäudenutzung hat sich gleichwohl nicht zu einem WG verdichtet und ist damit nicht einlagefähig (BFH v 26.10.1987, GrS 2/86, BStBl II 1988 II, 348 unter Hinweis auf BFH v 26.05.1982, I R 104/81, BStBl II, 594 zur schlichten Pkw-Nutzung sowie unter Hinweis auf BFH v 22.01.1980, VIII R 74/77, BStBl 1980 II, 24 zur Gebäudenutzung).
Der Nichteigentümer-Ehegatte kann den BA-Abzug dadurch erlangen, dass er mit dem Eigentümer-Ehegatten jeweils einen fremdüblichen Mietvertrag schließt und den Mietzins gewinnmindernd berücksichtigt (zB BFH v 15.07.2014, X R 24/12, BStBl II 2015, 132 zur betrieblichen Nutzung eines zum BV des anderen Ehegatten gehörenden Pkw).
Die Einlagefähigkeit bloßer Nutzungsvorteile widerspräche dem wesentlichen Zweck der Einlage. Nur steuerfrei gebildetes bzw bereits versteuertes Vermögen soll mit dem Teilwert eingelegt werden können, nicht dagegen der durch Einnahmeverzicht eines Dritten entstandene bloße Nutzungsvorteil (s Rn 276). Mit Gewährung schlichter Nutzungsvorteile wird dem BV weder steuerfrei gebildetes noch bereits besteuertes Vermögen zugeführt. Mit Ansatz einer Einlage in Höhe des Werts des Nutzungsvorteils würde vielmehr systemwidrig laufende Nutzungen, die im PV typischerweise als Einkünfte aus Kapitalvermögen oder aus VuV der Besteuerung zu unterwerfen wären, der Besteuerung entzogen (BFH v 26.10.1987, GrS 2/86, BStBl II 1988 II, 348; BFH v 04.12.2006, GrS 1/05, BStBl II 2007, 508). Mit der Einlage bloßer Nutzungsvorteile käme es weder zu einer steuerlichen Erfassung des Werts der Nutzungen im PV, noch im BV, dh im Ergebnis zu einer fehlerhaften Messung steuerlicher Leistungsfähigkeit.
Beispiel:
Der Gesellschafter überlässt der Gesellschaft ein zinsloses Darlehen. Eine Einlage mit dem Nutzungswert (kapitalisierter Zinsvorteil) ist nicht zulässig (BFH v 26.10.1987, GrS 2/86, BStBl II 1988 II, 348). Eine im Rahmen des BV-Vergleichs erfolgende Minderung des Endvermögens der Gesellschaft um den kapitalisierten Zinsvorteil hätte in dieser Höhe eine Nichtbesteuerung betrieblicher Gewinne zur Folge, ohne dass auf Gesellschafterebene eine Besteuerung eingetreten wäre oder eine explizite Steuerbefreiung vorliegen würde.
Beispiel:
Der StPfl schließt einen Bausparvertrag ab, durch den er den Anspruch auf ein zinsgünstiges Bauspardarlehen erwirbt. Bausparguthaben und nachfolgend zinsgünstiges Darlehen werden in ein BV eingelegt. Der dem betrieblichen Bereich zugutekommende Nutzungsvorteil aus dem günstigen Darlehenszins (abgezinste Differenz zwischen Markt- und Effektivzins) ist als bloßer Nutzungsvorteil nicht einlagefähig (BFH v 13.01.1994, IV R 117/92, BStBl II 1994, 454).
Aufwendungen des StPfl im Zusammenhang mit der betrieblichen Nutzung betriebsfremden Vermögens sind BA. Zu Aufwendungen, die der StPfl im Zusammenhang mit der Nutzung eigenen betriebsfremden Vermögens getragen hat, durch sog Aufwandseinlage s Rn 280.