Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 49 ... / a) Ausübung/Verwertung im Inland (§ 49 Abs 1 Nr 4 Buchst a EStG)

Rn. 193

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Hinsichtlich der Tatbestandsmerkmale "Ausübung" und "Verwertung" wird auf die Ausführungen zur (§ 49 Abs 1 Nr 3 EStG verwiesen (s Rn 174ff), die entsprechend für nichtselbstständige berufliche Tätigkeit gelten.

Rn. 194

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IRd Ausübung ist eine bloß kurzfristige Tätigkeit im Inland ausreichend, wobei die Einnahmen dann ggf auf die inländische und ausländische Tätigkeit nach Tagen oder Stunden anhand des Veranlassungszusammenhangs aufzuteilen sind (vgl BFH BStBl II 1986, 479 zu § 34d EStG; Loschelder in Schmidt, § 49 EStG Rz 86, 41. Aufl; BFH BStBl II 1989, 319). Eine Unterbrechung der Tätigkeit negiert für den Zeitraum der Unterbrechung eine Ausübung. Eine funktionale Zuordnung der Unterbrechung zur Ausübung der Tätigkeit scheidet aus (vgl Link/Hagena in H/H/R, § 49 EStG Rz 737, August 2019; aA Reimer in Brandis/Heuermann, § 49 EStG Rz 217, EL 162, 5/2022).

Dienstlichen Unterbrechungen (Dienstreise ins Ausland) sowie die Dauer einer nicht durch die inländische Tätigkeit veranlassten gewöhnlichen Krankheit (auch bei Aufenthalt im Inland) fehlt der inländische Anknüpfungspunkt. Lohnfortzahlungen während der Urlaubszeit stellen hingegen ein Entgelt für das gesamte Urlaubsjahr dar und sind deswegen – ggf anteilig – der Tätigkeit im Inland zuzurechnen (Link/Hagena in H/H/R, § 49 EStG Rz 737, August 2019). Der einem ArbN in Form von beschränkten Aktienbezugsrechten gewährte Arbeitslohn unterfällt als zeitraumbezogener Arbeitslohn für eine zukünftige Tätigkeit für den Zeitraum der Ansässigkeit in Deutschland § 49 Abs 1 Nr 4 Buchst a EStG (BFH BFH/NV 2011, 737).

Rn. 195

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Der Ort der Ausübung befindet sich dort, wo sich der ArbN im Zeitpunkt der Ausübung seiner Tätigkeit tatsächlich befindet (vgl BFH BStBl II 1971, 804; FG BdW EFG 1985, 301). Eine funktionale Zuordnung von Hilfs- und vorbereitenden Tätigkeiten scheidet aus (vgl BFH BStBl II 1991, 363; 1991, 86; 1989, 319). Hinsichtlich eines Wettbewerbsverbots ist nicht der Ort der früheren Tätigkeit ausschlaggebend, sondern dort, wo der Unterlassende sich (auch nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses) aufhält (vgl Link/Hagena in H/H/R, § 49 EStG Rz 740, August 2019).

Rn. 196

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Positivbeispiele für eine Ausübung sind Bauingenieure (BFH BStBl II 1987, 383) oder Flugbedienstete (BFH BStBl II 1987, 381). Keine Ausübung liegt hingegen vor bei einer ArbN-Entsendung durch die ausländische Tochtergesellschaft (Gosch in Kirchhof/Seer, § 49 EStG Rz 62, 21. Aufl).

Rn. 197

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Eine Verwertung der nichtselbstständigen Arbeit erfolgt ausschließlich durch den ArbN, und zwar dort, wo er seinem ArbG das Ergebnis der Arbeit zukommen lässt (BFH BStBl II 1987, 377). Dieser Ort unterscheidet sich von dem der Ausübung (BFH BStBl II 1987, 383) und befindet sich regelmäßig am Sitz des ArbG. Die Arbeit eines Auslandskorrespondenten wird daher regelmäßig mit Zuführung der Berichterstattung am Sitz des ArbG erfolgen (BMF BStBl I 1998, 443). Gleiches gilt für eine ärztliche Prüfungsdokumentation, die ausländische Ärzte für ihren inländischen ArbG erstellen (FG Mchn EFG 2013, 1412). Weitere Beispiele sind Marktanalysen und Scouting-Tätigkeiten, die von einem ArbN im Ausland durchgeführt werden und der Entscheidungsfindung des inländischen ArbG dienen. Dagegen scheidet eine Verwertung im Inland aus bei Kundenbetreuern oder Reiseleitern im Inland oder Wissenschaftlern, die ihre Forschungsergebnisse im Ausland nicht an ihren inländischen ArbG aushändigen (vgl BFH BFH/NV 1987, 761). Gegenüber der Ausübung im Inland ist der Verwertungstatbestand stets subsidiär (vgl BFH BStBl II 1987, 372).

Rn. 198

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Zum Arbeitslohn zählt auch ein Abschluss- oder Antrittsbonus (sog "signing bonus"), der für den Abschluss des Arbeitsvertrages bzw den Arbeitsantritt gezahlt wird (BFH BStBl II 2018, 761 Rz 21).

Der Wortlaut der Norm umfasst auch nachträgliche Einkünfte aus einer Tätigkeit, die im Inland ausgeübt oder verwertet worden ist (Haiss in H/H/R, § 49 EStG Rz 746, August 2019; BFH BFH/NV 2011, 737 bzgl Aktienoptionen; BFH BStBl II 2012, 493; BStBl III 1954, 130 bzgl Altersruhegeld; FG He 9 K 353/19, DStR 2020, 1105 bezüglich gezahlte Abfindung nach Beendigung eines Arbeitsverhältnisses). Sog Stock Options weisen einen inländischen Anknüpfungspunkt auf, wenn sie aufgrund einer vorherigen Tätigkeit im Inland gewährt werden (BMF vom 03.05.2018, BStBl I 2018, 643). Nachzahlungen für eine frühere Tätigkeit im Inland werden ebenfalls steuerlich erfasst (BFH BStBl II 2003, 302).