Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 5a ... / D. Gewinnerzielungsabsicht

Rn. 10

Stand: EL 171 – ET: 02/2024

Nach Rz 33 des BMF vom 12.06.2002, BStBl I 2002, 614, ist für die Prüfung der Gewinnerzielungsabsicht die Gewinnermittlung nach § 4 Abs 1 EStG iVm § 5 EStG zugrunde zu legen. Jegliche Gewinnbestandteile der pauschalen Gewinnermittlung nach der Tonnage sind außer Acht zu lassen. Damit soll das verfolgte Förderziel des Gesetzgebers unterstützt werden. In der Zeit vom 01.01.1999 (Einführung der pauschalen Gewinnermittlung nach der Tonnage) bis zum 31.12.2005 (ab dem 01.01.2006 s Rn 135ff) wurde ein sog Kombimodell zugelassen, bei dem zunächst der BV-Vergleich (Verluste) anzuwenden war und im Anschluss an eine Antragsfrist zur pauschalen Gewinnermittlung nach der Tonnage (geringe Gewinne) optiert wurde. Ein Totalerfolg war beim Kombimodell regelmäßig nicht darstellbar. Obwohl das Kombimodell mit Wirkung ab dem 01.01.2006 abgeschafft wurde, ist mit der Rz 28 des BMF vom 10.07.2023, BStBl I 2023, 1486 an dieser Anweisung festgehalten worden.

Diese Anweisung kann nur mit der Fremdartigkeit des Systems der pauschalen Gewinnermittlung nach der Tonnage begründet werden. Hier zeigt sich einmal mehr, dass die Verwaltung in zunehmendem Maße gefordert ist, mangelnde gesetzgeberische Formulierungen durch wirtschaftlich vernünftige und praktizierbare Verwaltungsanweisungen auszugleichen. Allein nach der Systematik des EStG lässt sich eine derartige Verwaltungsanweisung nicht begründen.

Rn. 11

Stand: EL 171 – ET: 02/2024

(Total-)Gewinn ist nur eine durch BV-Vergleich erfassbare, unmittelbar aus der Betätigung verursachte BV-Mehrung. Dabei sind sämtliche stpfl wie auch steuerfreien BV-Mehrungen einzubeziehen. Nicht stpfl und auch nicht steuerfreie BV-Mehrungen dürfen nicht einbezogen werden, weil diese nicht (aus der USt im übertragenden Sinne) steuerbar sind (GrS BFH vom 25.06.1984, BStBl II 1984, 751).

Nach der Rspr des BFH zu § 13a EStG (BFH vom 24.07.1986, BStBl II 1986, 808; BFH vom 01.12.1988, BStBl II 1988, 234) liegt das Wesen einer pauschalen Gewinnermittlung darin, dass auf die Ermittlung des tatsächlichen Gewinns bzw Verlustes, wie er sich aus § 4 Abs 1 EStG und § 5 EStG ergibt, verzichtet wird und an dessen Stelle der Gewinn nach gesetzlich festgelegten pauschalen Werten bemessen wird, die nicht den tatsächlichen Gewinnen oder Verlusten entsprechen können und auch nicht entsprechen sollen. Es handelt sich vielmehr um eine unwiderlegbare gesetzliche Fiktion des erzielten Gewinns mit der Folge, dass auf die Zugrundelegung auch des nachgewiesenen tatsächlichen Gewinns bzw Verlustes kein Rechtsanspruch besteht. Das gilt auch dann, wenn nachgewiesen wird, dass der pauschal ermittelte Gewinn weit über oder unter dem tatsächlichen Betriebsergebnis liegt. Nach der Systematik des Gesetzes können in einem solchen Fall nur die pauschal ermittelten Gewinne steuerlich anerkannt und verwertet werden (s auch BFH vom 02.07.2003, FR 2003, 795 zu § 13a EStG; aA Schultze, FR 1999, 977, 985).

Rn. 12

Stand: EL 171 – ET: 02/2024

Die Anwendung obiger Grundsätze wäre bei Betrieben, die von Beginn bis Ende ihrer Tätigkeit den Gewinn nach § 5a EStG ermitteln, problemlos, da diese in jedem Jahr einen Gewinn erzielen. Ebenfalls bereiten Betriebe, die bereits vor In-Kraft-Treten des § 5a EStG ihren Gewinn nach § 4 Abs 1 EStG und § 5 EStG ermittelt haben (Altbetriebe) und nunmehr in die pauschale Gewinnermittlung nach der Tonnage wechseln, keine Probleme, da für diese die Gewinnerzielungsabsicht bereits bei Betriebseröffnung gewürdigt wurde. Die Inanspruchnahme einer im Anschluss daran eingeführten Begünstigung kann an dieser Würdigung mE nichts ändern.

Für Betriebe, deren Betriebseröffnung erst nach In-Kraft-Treten des § 5a EStG liegt und die aufgrund der hohen Anlaufverluste erst im dritten Jahr (s Rn 120) in die pauschale Gewinnermittlung nach der Tonnage wechseln, würde die Anwendung obiger Grundsätze in aller Regel dazu führen, dass keine Gewinnerzielungsabsicht vorliegt. Insbesondere bei Verlustzuweisungsgesellschaften (BFH vom 12.12.1995, BStBl II 1996, 219) wird eine Gewinnerzielungsabsicht idR erst durch den stpfl Veräußerungsgewinn dargestellt. Gerade dieser ist mit der pauschalen Gewinnermittlung nach der Tonnage abgegolten (§ 5a Abs 2 S 2 EStG; s Rn 74). Es verblieben zur Darstellung der Gewinnerzielungsabsicht auf Ebene der Gesellschaft hohe Anlaufverluste aus den ersten beiden Jahren, denen geringfügigste pauschal ermittelte Gewinne und der Unterschiedsbetrag (§ 5a Abs 4 EStG; s Rn 145ff) gegenüberstünden. Die pauschale Gewinnermittlung nach der Tonnage würde in diesen Fällen ins Leere laufen.

Rn. 13–29

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vorläufig frei