Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 9 W ... / b) Ausnahmen von der Nichtabziehbarkeit von Drittaufwand

Rn. 23

Stand: EL 161 – ET: 11/2022

Ausnahmen vom Grundsatz der Nichtabziehbarkeit von Fremdaufwand lässt die Rspr für bestimmte Fälle des sog "Drittaufwands" zu. Der BFH definiert Drittaufwand als Aufwendungen eines Dritten, die durch die Einkunftserzielung des StPfl veranlasst sind (BFH v 30.01.1995, GrS 4/92, BStBl II 1995, 281). Diesen Drittaufwand kann der StPfl als WK ansetzen, wenn ihm die Aufwendungen als eigene zugerechnet werden können. Das ist dann der Fall, wenn

• sich die Aufwendungen des Dritten als Abkürzung des Zahlungswegs darstellen (s Rn 25f),
• der Dritte im eigenen Namen für den StPfl einen Vertrag abschließt und Zahlungen hierauf leistet, sofern es sich um ein Geschäft des täglichen Lebens handelt, sog "Abkürzung des Vertragswegs" (s Rn 27f),
• der Dritte die Aufwendungen zwar auf eine vom ihm im eigenen Namen, aber im wirtschaftlichen Interesse des StPfl eingegangene Verbindlichkeit leistet und der StPfl im Innenverhältnis verpflichtet ist, die wirtschaftlichen Folgen des Rechtsgeschäfts zu tragen, der Dritte also einen "Rechtsanspruch auf Ersatz" hat (s Rn 29).

Daneben bestehen weitere Ausnahmen, die der BFH für Ehegatten entwickelt hat (s Rn 30ff).

Rn. 24

Stand: EL 161 – ET: 11/2022

Abzugsfähiger Drittaufwand liegt dagegen nicht vor, wenn

• der Dritte die Aufwendungen im eigenen Interesse erbringt, obwohl diese (auch) mittelbar dem StPfl zugutekommen,
• der Dritte im eigenen Namen für den StPfl einen Vertrag abschließt und Zahlungen hierauf leistet (sog "abgekürzter Vertragsweg"), es sich aber nicht um ein Geschäft des täglichen Lebens oder einen Werkvertrag handelt. Nicht abziehbar sind daher insbesondere Drittaufwendungen auf ein Dauerschuldverhältnis (BFH 24.02.2000, IV R 75/98, BStBl II 2000, 314; BFH v 03.12.2002, IX R 14/00, BFH/NV 2003, 468; offen gelassen in BFH v 25.11.2010, III R 79/09, BStBl II 2011, 450; Krüger in Schmidt, § 9 EStG Rz 20). So liegen zB keine WK beim Sohn vor, wenn der Vater den Mietvertrag abschließt und die Mietzahlungen hierauf leistet (BFH v 13.03.1996, VI R 103/95, BStBl II 1996, 375).

ba) Abgekürzter Zahlungsweg

Rn. 25

Stand: EL 161 – ET: 11/2022

Der abgekürzte Zahlungsweg ist durch eine doppelte Wertbewegung aufgrund konkreter Zuwendungs- und Deckungsverhältnisse gekennzeichnet (BFH v 19.04.1989, X R 2/84, BStBl II 1989, 683):

• Der StPfl schuldet aufgrund Vertrages seinem Gläubiger einen Geldbetrag,
• hat aber selbst eine Forderung an einen Dritten und veranlasst nun den Dritten, seine Forderung durch unmittelbare Zahlung an den Gläubiger zu begleichen.

Der Dritte leistet also für Rechnung des StPfl an dessen Gläubiger und tilgt neben seiner eigenen Schuld zugleich die des StPfl (vgl § 267 Abs 1 BGB). Würde die unmittelbare Zahlung des StPfl an seinen Gläubiger abzugsfähige WK begründen, liegen ebenso WK vor, wenn der Dritte zur Abkürzung des Zahlungswegs Verbindlichkeiten des StPfl gegenüber seinem Gläubiger tilgt.

Rn. 26

Stand: EL 161 – ET: 11/2022

Aufwendungen können vom StPfl demzufolge dann als WK abgezogen werden, wenn ein Dritter ihm einen Geldbetrag zuwenden will und der Dritte zur Abkürzung des Zahlungswegs Verbindlichkeiten des StPfl, die diesem aus aufwandsverursachenden Vorgängen entstanden sind, begleicht (BFH v 03.04.1987, VI R 91/85, BStBl II 1987, 623; BFH v 23.08.1999, GrS 2/97, BStBl II 1999,782; BFH v 12.12.2000, VIII R 22/92, BStBl II 2001, 385; Thürmer in Brandis/Heuermann, § 9 EStG Rz 175; Krüger in Schmidt, § 9 EStG Rz18; Kreft/Bergkemper in H/H/R, § 9 EStG Rz 43 mit der Einschränkung auf wissentlich übernommene Beträge).

Kein Fall des abgekürzten Zahlungswegs liegt demgegenüber vor, wenn der Dritte die Zahlung nicht für Rechnung des StPfl, sondern für eigene Rechnung leistet (BFH v 13.03.1996, VI R 103/95, BStBl II 1996, 375: keine WK, da der Vater nicht nur die Miete der vom Sohn bewohnten Wohnung bezahlt, sondern auch selbst Mieter ist; deshalb – entgegen Kreft/Bergkemper in H/H/R, § 9 EStG Rz 43 – durch BFH v 15.05.2013, IX R 5/11, BStBl II 2014, 143 nicht überholt, weil dort der StPfl selbst den Vertrag abgeschlossen hatte; BFH v 25.11.2010, III R 79/09, BStBl II 2011, 450).

bb) Abgekürzter Vertragsweg

Rn. 27

Stand: EL 161 – ET: 11/2022

Von einem sog "abgekürzten Vertragsweg" spricht man,

• wenn der Dritte im eigenen Namen für den StPfl einen Vertrag abschließt und
• auch selbst auf die geschuldete Zahlung leistet (BFH v 23.08.1999, GrS 2/97, BStBl II 1999, 782).

Wie bei der Abkürzung des Zahlungswegs bezwecken die Beteiligten mit diesem Vertrag und der Leistung hierauf eine Zuwendung an den StPfl (Weber-Grellet, DB 1995, 2550); die Zuwendung liegt im Verzicht auf die Rückforderung. Der abgekürzte Vertragsweg wird auch als Unterfall des abgekürzten Zahlungswegs gesehen (Heuermann, HFR 2008, 434).

Der BFH hat in derartigen Fällen den Abzug von Drittaufwand zunächst dann zugelassen, wenn es sich um Geschäfte des täglichen Lebens handelt (BFH v 24.02.2000, IV R 75/98, BStBl II 2000, 314); in weiteren Entscheidungen wird die Einschränkung nicht mehr ausdrücklich, allenfalls mittelbar benannt: BFH v 15.11.2005, ...