Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG Überb ... / b) Änderungen bei der Unternehmensbesteuerung

Rn. 129b

Stand: EL 48 – ET: 08/2001

§ 4 Abs 2 S 2 EStG:

Auch schon für VZ vor 1999 entfällt die Möglichkeit einer Bilanzänderung, so daß im Verlauf einer Betriebsprüfung nicht mehr nachträglich Wahlrechte, zB die Vornahme von Sonderabschreibungen oder Bildung von Rücklagen (§ 6b EStG) nachgeholt werden können, um Betriebsprüfungsmehrergebnisse zu kompensieren. Dies kann auch in Erbfällen wegen der Maßgeblichkeit der Steuerbilanz von Bedeutung sein.

§ 4 Abs 4a EStG:

Durch den neu eingefügten Abs 4a wird der Abzug von Zinsen als Betriebsausgaben oder Werbungskosten erheblich eingeschränkt. Die Regelung schießt über das Ziel, dem Zwei- bzw Mehrkontenmodell die Grundlage zu entziehen, allerdings weit hinaus. Künftig ist folgendes zu beachten:

(1)

Der Unternehmer/Freiberufler unterhält mehrere Konten für den betrieblichen Zahlungsverkehr: § 4 Abs 4a Nr 2 S 1 EStG Unterhält der Unternehmer mehrere Konten für den betrieblichen Zahlungsverkehr, so werden diese nach Abs 4a Nr 2 S 1 zusammengefaßt und daanach wie ein gemischtes Kontorkorrentkonto behandelt. Der GrS hatte mit Urteil vom 04.07.1990, DB 1990, 2242 zu gemischten Kontorkorrentkonten entschieden, daß bei entstehendem Negativbetrag auf den gemischten Konten aufgrund einer Privatentnahme und einer Betriebsausgabe die Privatentnahme als zuerst erfolgt gilt. Umgekehrt wurde unterstellt, daß Betriebseinnahmen zunächst den privat veranlaßten Schuldteil tilg­ten und erst danach den betrieblichen Anteil. Diese für den Steuerpflichtigen günstige Regelung wird durch den neuen Abs 4a ausgehebelt, in dem diese Grundregeln der zeitlichen Reihenfolge genau umgedreht werden. Insofern durch Privatentnahmen ein Negativsaldo der zusammengefaßten Konten erstmalig entsteht oder sich erhöht, entfällt ein Zinsabzug. Nach dem Wortlaut von Abs 4a Nr 2 S 7 EStG gelten die Einschränkungen beim Schuldenzinsenabzug dann nicht, wenn betriebliche Ausgaben im Zusammenhang mit Anschaffungs- oder Herstellungsvorgängen unmittelbar durch Darlehen finanziert würden. Die Umkehr der Reihenfolge der Zahlungsvorgänge erscheint verfassungswidrig, weil gegen das Gebot der Besteuerung nach dem Nettoprinzip verstoßen wird und zugleich auch gegen Art 3 GG verstoßen wird, weil eine Gleichbehandlung zu Kapitalgesellschaften nicht mehr vorhanden ist. Privatentnahmen können, unabhängig von der Höhe des im Unternehmen erzielten Gewinns, eindeutig betrieblich verursachte Schuldzinsen vom Abzug ausschließen, wenn der Saldo der zusammengefaßten Konten durch die Entnahme negativ wird. Weist zB der zusammengefaßte Saldo einen Negativbestand von DM 10 000 aus und entstehen im Nachfolgemonat Betriebsausgaben (Lohnzahlungen) iHv TDM 30 und Betriebseinnahmen von TDM 20, die in gleicher Höhe für Zwecke der Lebensführung entnommen wurden, so ergibt sich infolge der zeitlichen Nachordnung der Betriebseinnahmen zum Negativsaldo von zwischenzeitlich –TDM 40 ein betrieblich veranlaßter Schuldsaldo von –TDM 20 und ein privat veranlaßter Schuldsaldo von ebenfalls –TDM 20, so daß anteilige Schuldzinsen iHv 50 % nicht mehr abzugsfähig sind. Nach einigen Monaten ist der betrieblich veranlaßte Schuldsaldo Null und die gesamte Schuld nur noch privat veranlaßt. Selbst wenn Betriebseinnahmen von TDM 50 entstünden und somit nicht mehr entnommen würde, als verdient wurde, läge in kurzem keine Betriebsschuld mehr vor.

(2)

Der Unternehmer/Freiberufler unterhält nur ein gemischtes Konto für den betrieblichen Zahlungsverkehr Nach Abs 4 Nr 1 S 1 EStG erfolgt entsprechend der Rechtsprechung des GrS vom 04.07.1990 eine Aufteilung in Betriebs- und Privatschulden in entsprechender Anwendung der vorstehend dargestellten Grundsätze zu mehreren Konten nach deren Zusammenfassung. Als Gestaltung wäre die Überlegung zu empfehlen, hinsichtlich von Anlagevermögen sale und lease back durchzuführen, um ein betriebliches Negativkonto auszugleichen bzw in eine GmbH umzuwandeln. Wenn man aber bedenkt, daß die mittelständischen Einzelunternehmen, Personengesellschaften und Freiberufler und nicht GmbH iw die erwünschten Arbeitsplätze schaffen, erscheint dies nicht sinnvoll geregelt.

§ 4 Abs 5 S 1 Nr 10 EStG:

Abzugsverbot für Schmiergelder. Durch Anknüpfung an das Straf- und Ordnungswidrigkeitenrecht sollen zukünftig auch Schmiergelder an ausländische Amtsträger erfaßt werden. Anwendung auf alle nach dem 31.12.1998 beginnende Wirtschaftsjahre: § 52 Abs 12 EStG.

§ 4 Abs 7 S 1 EStG:

Es sind keine gesonderten Aufzeichnungen für Verpflegungsaufwendungen mehr erforderlich. Entspricht BMF-Schr v 24.09.1997, BStBl I 1997, 898 (Grund: Wegfall der Möglichkeit des Einzelnachweises bei den Verpflegungsaufwendungen anläßlich einer Geschäftsreise).

§ 5 Abs 4b EStG:

Gem § 5 Abs 4b EStG dürfen – wie bisher schon auf der Basis von BFH vom 09.08.1998, DStR 1998, 1823 – keine Rückstellungen für Aufwendungen, die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für ein Wirtschaftsgut sind, gebildet werden. Eine weitere Einschränkung ergibt sich für Rückstellungen für die Verwertung radioaktiver Reststo...