Murphys Umsatzsteuergesetz (USTB 2024, Heft 5, S. 140) / 5. Exkurs: Das zeitliche Element der Berichtigung

Die Berichtigung einer zu hoch ausgewiesenen Steuer i.S.v. § 14c Abs. 1 UStG wirkt nicht zurück, sondern ist in dem Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in dem der leistende Unternehmer gegenüber dem Leistungsempfänger den Steuerausweis berichtigt hat.^[24] Wurde ein zu hoch ausgewiesener Rechnungsbetrag bereits vom leistenden Unternehmer vereinnahmt und steht dem Leistungsempfänger aus der Rechnungsberichtigung ein Rückforderungsanspruch zu, ist die Berichtigung des geschuldeten Mehrbetrags erst nach einer Rückzahlung an den Leistungsempfänger zulässig.^[25] Unbeachtlich ist deshalb, ob für den Besteuerungszeitraum, in dem die Steuerschuld aufgrund des zu hohen Steuerausweises entstanden ist, bereits Festsetzungsverjährung eingetreten ist.^[26] Das gilt auch für den Vorsteuer-Abzug des Leistungsempfängers, den dieser ohnehin nur in Höhe der gesetzlich geschuldeten, zutreffenden Steuer vornehmen durfte. Hat er einen zu hohen Vorsteuer-Abzug vorgenommen und ist dies von der Finanzverwaltung unentdeckt geblieben, so steht auch eine Festsetzungsverjährung beim Leistungsempfänger einer Berichtigung beim leistenden Unternehmer nicht entgegen.^[27]

Nach neuerer Rechtsprechung,^[28] die von der Finanzverwaltung übernommen wurde,^[29] entsteht erst gar keine Mehrsteuer i.S.v. § 14c Abs. 1 UStG, wenn ein Unternehmer eine Leistung tatsächlich ausgeführt und hierüber eine Rechnung mit einem unrichtigen Steuerausweis an einen Endverbraucher gestellt hat. Im vom EuGH entschiedenen Fall hatte der Betreiber eines Indoor-Spielplatzes, der in Österreich dem ermäßigten Steuersatz unterliegt, an seine Besucher eine Vielzahl von Rechnungen mit Ausweis des Regelsteuersatzes ausgestellt. Auch ohne eine Rechnungsberichtigung, die nicht möglich ist, wenn dem Aussteller die Rechnungsempfänger nicht bekannt sind, kann die Steuer in der ursprünglichen Festsetzung, also mit Rückwirkung, berichtigt werden. Die Berichtigung ist demnach nicht zeitlich unbegrenzt, sondern nur für noch offene Besteuerungszeiträume möglich. Noch nicht abschließend entschieden ist, ob unter Endverbrauchern nur Nichtunternehmer und Unternehmer, die nicht als solche handeln, zu verstehen sind. Das FG Köln möchte die Rechtsprechung auch auf Unternehmer, die nicht zum Vorsteuer-Abzug berechtigt sind, einschließlich der Kleinunternehmer und pauschalierenden Land- und Forstwirte, ausdehnen.^[30] Der Österreichische Verwaltungsgerichtshof hat deshalb in derselben Sache noch einmal den EuGH angerufen und um Klärung ersucht.^[31]

[24] Entsprechende Anwendung von § 17 Abs. 1 UStG gem. § 14c Abs. 1 Satz 2 UStG; Abschn. 14c.1 Abs. 5 Sätze 1–3 UStAE.

[25] Abschn. 14c.1 Abs. 5 Satz 4 UStAE; ständige Rechtsprechung des BFH, zuletzt Urt. v. 16.5.2018 – XI R 28/16, BStBl. II 2022, 570 = UR 2018, 678.

[26] Fleckenstein-Weiland in Reiß/Kraeusel/Langer, § 14c UStG Rz. 78 ff., Stand 157. EL Februar 2020.

[27] A.A. wohl Leipold in Sölch/Ringleb, § 14c UStG Rz. 116, Stand 96. EL Oktober 2022, der hier keine Notwendigkeit einer Berichtigung sieht.

[28] Vgl. EuGH, Urt. v. 8.12.2022 – C-378/21, ECLI:EU:C:2022:968, P-GmbH/Finanzamt Österreich, UR 2023, 158 = UStB 2023, 3 (Sterzinger).

[29] Abschn. 14c.1 Abs. 1a UStAE i.d.F. des BMF-Schr. v. 27.2.2024 – III C 2 – S-7282/19/10001 :002, BStBl. I 2024, 361 = UR 2024, 227 = UStB 2024, 113 (Walkenhorst).

[30] FG Köln v. 25.7.2023 – 8 K 2452/21, UStB 2024, 44 (Sterzinger); EFG 2024, 703 m. Anm. Büchter-Hole, Rev. Az. V R 16/23.

[31] VwGH v. 14.12.2023 – Ro 2023/13/0014; Az. des EuGH: C-794/23 – P-GmbH II.