Nießbrauch bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung / 5.2 Zahlungen zur Ablösung eines Zuwendungsnießbrauchs

Wird ein Zuwendungsnießbrauch abgelöst, ist für die zutreffende steuerliche Einordnung der Zahlungen zunächst zu prüfen, ob der Zuwendungsnießbrauch unentgeltlich oder entgeltlich eingeräumt worden ist.^[2]

[1] BMF, Schreiben v. 30.9.2013, IV C 1 – S 2253/07/10004, BStBl 2013 I S. 1184, Rz. 61 bis 64.

[2] S. Abschnitt 3.1.

5.2.1 Unentgeltlicher Zuwendungsnießbrauch

Zahlungen zur Ablösung eines unentgeltlich eingeräumten Zuwendungsnießbrauchs sind grundsätzlich als Zuwendungen i. S. d. § 12 Nr. 2 EStG zu beurteilen. Hieraus folgt, dass die Zahlungen beim Nießbraucher nicht zu Einkünften aus Vermietung und Verpachtung führen und der Eigentümer sie nicht als Werbungskosten abziehen kann. Sie erhöhen auch nicht seine Anschaffungskosten für das Grundstück.

Hinweis

Ersatznießbrauch

Ein anstelle des bisherigen Nießbrauchs eingeräumter Ersatznießbrauch ist als neu bestellter unentgeltlicher Zuwendungsnießbrauch zu behandeln.^[1]

Hat der ablösende Eigentümer das Grundstück selbst schon mit der Belastung des Nießbrauchs erworben, gilt Folgendes:

Erwirbt ein Steuerpflichtiger ein mit einem dinglichen Nutzungsrecht belastetes Grundstück, erhält er zunächst ein um das Nutzungsrecht gemindertes Eigentum. Seine Befugnisse als Eigentümer i. S. von § 903 BGB, zu denen u. a. das Recht auf Nutzung des Vermögensgegenstandes zählt, sind beschränkt. Löst der Eigentümer das Nutzungsrecht ab, dann beseitigt er die Beschränkung seiner Eigentümerbefugnisse und verschafft sich die vollständige rechtliche und wirtschaftliche Verfügungsmacht an dem Grundstück. Aufwendungen, die hierdurch entstehen, stellen begrifflich Anschaffungskosten des Vermögensgegenstandes "Grundstück" i. S. v. § 255 Abs. 1 HGB dar.^[2] Eine Einmalzahlung ist dementsprechend in voller Höhe, wiederkehrende Leistungen sind mit ihrem Barwert Anschaffungskosten.^[3]

[1] So das BMF, Schreiben v. 30.9.2013, IV C 1-S 2253/07/10004, BStBl 2013 I S 1184, Rz. 61 a. E. Zum Austausch der mit einem Vorbehaltsnießbrauch belasteten Immobilie (verlängerter Vorbehaltsnießbrauch) vgl. allerdings BFH, Urteil v. 24.5.2022, IX R 1/21, BFH/NV 2022 S. 2355.

[2] BFH, Urteil v. 15.12.1992, IX R 323/87, BStBl 1993 II S. 488.

[3] Dem liegt die Überlegung zugrunde, dass bei einer doppelten Veranlassung – einerseits durch die beabsichtigte Beseitigung einer Beschränkung der Eigentümerbefugnis als auch andererseits durch die beabsichtigte zukünftige Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung – der erstgenannte Zusammenhang "entscheidend" ist; so der BFH, Urteil v. 15.12.1992, IX R 323/87, BStBl 1993 II S. 488, unter 3.a. Nach der neueren Rechtsprechung können Zahlungen des Eigentümers auf die Ablösung dinglicher oder schuldrechtlicher Nutzungsrechte jedoch zu sofort abziehbarem Aufwand führen, wenn das betroffene Wirtschaftsgut zur Erzielung von Einnahmen verwendet wird, vgl. BFH, Urteil v. 20.9.2022, IX R 9/21, BFH/NV 2023 S. 260, m. w. N.

5.2.2 Entgeltlicher Zuwendungsnießbrauch

Löst der Eigentümer einen entgeltlich bestellten Zuwendungsnießbrauch ab, sind die Zahlungen bei ihm im Jahr der Verausgabung^[1] als negative Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung zu erfassen. Ist das für die Bestellung des Nießbrauchs gezahlte Entgelt auf mehrere Jahre verteilt worden^[2] und ist der Verteilungszeitraum im Jahr der Ablösung des Zuwendungsnießbrauchs noch nicht abgelaufen, ist der noch nicht versteuerte Restbetrag vom Eigentümer als Einnahme als Vermietung und Verpachtung zu erfassen. Besteht die Abfindung für die Ablösung des Zuwendungsnießbrauchs in wiederkehrenden Leistungen, sind diese jeweils im Jahr der Zahlung (Verausgabung) als negative Vermietungseinnahmen anzusetzen.

Beim Nießbraucher sind die Ablösezahlungen grundsätzlich der privaten Vermögensebene zuzuordnen.^[3]

[1] § 11 Abs. 2 Satz 1 EStG.

[2] § 11 Abs. 1 Satz 3 EStG.

[3] BFH, Urteil v. 9.8.1990, X R 140/88, BStBl 1990 II S. 1026.