Pflegeheim-GmbH: Erbschaft als Betriebseinnahme

Leitsatz

Die für den Betrieb einer Pflegeheim-GmbH bestimmte Erbschaft unterliegt ungeachtet ihrer erbschaftsteuerrechtlichen Belastung der Körperschaftsteuer (Anschluss an BFH-Urteil vom 14. März 2006 VIII R 60/03, BFHE 212, 535, BStBl II 2006, 650).

Normenkette

§ 8 Abs. 1, 2 KStG, § 7 Abs. 8 ErbStG, Art. 3 Abs. 1 und Art. 14 GG

Sachverhalt

Die klagende GmbH betreibt ein Seniorenpflegeheim. Sie erbte von einem Heimbewohner Geldvermögen mit der Auflage, es ausschließlich für Zwecke des Heimbetriebs (Instandhaltung, Modernisierung etc.) zu verwenden; die zweckgebundene Verwendung des Nachlasses wurde durch eine Testamentsvollstreckerin überwacht.

Das FA setzte für den Nachlasserwerb (Gesamtwert: 1.050.902 EUR) ErbSt i.H.v. 300.510 EUR fest (bestandskräftige Veranlagung). Darüber hinaus erhöhte es den von der Klägerin erklärten Gewinn um das nach Abzug der Testamentsvollstreckungskosten verbliebene (Erb-)Vermögen (1.041.659 EUR) und setzte die KSt auf 172.576 EUR fest. Die dagegen gerichtete Klage hatte keinen Erfolg (Niedersächsisches FG, Urteil vom 28.6.2016, 10 K 285/15, Haufe-Index 9564936, EFG 2016, 1366).

Entscheidung

Der BFH wies die Revision der Klägerin zurück.

Hinweis

1. Der Ausgangspunkt ist nicht neu: Da die Klägerin als inländische Kapitalgesellschaft nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 KStGunbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig ist, sind alle von ihr erzielten Einkünfte gemäß § 8 Abs. 2 KStG als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu behandeln. Hieraus ist abzuleiten, dass sie ertragsteuerrechtlich über keine außerbetriebliche Sphäre verfügt. Die ihr zuzurechnenden Wirtschaftsgüter sind ausnahmslos als Betriebsvermögen zu qualifizieren und der Bereich ihrer gewerblichen Gewinnerzielung umfasst sämtliche Einkünfte, gleichviel in welcher Form und Art sie zufließen. Erfasst werden deshalb auch Vermögensmehrungen, die nicht unter eine der sieben Einkunftsarten des § 2 Abs. 1 Satz 1 EStG fallen, mithin auch Vermögenszugänge aufgrund unentgeltlicher Zuwendungen (einschließlich Erbanfall).

2. Der auf der Erbschaft beruhende steuerbilanzielle Gewinn ist nicht durch den Abzug einer (verdeckten) Einlage zu neutralisieren. Denn eine durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasste Zuführung von Wirtschaftsgütern lag nach den Feststellungen des FG nicht vor. Die Klägerin hat die Erbschaft nicht aufgrund etwaiger persönlicher oder beruflicher Beziehungen zwischen dem Erblasser und den Gesellschaftern erhalten (dies hätte eine "Zuwendungskette" zwischen Erblasser, Gesellschafter und Gesellschaft – mit der Folge: Einlage – begründet). Vielmehr erfolgte die Zuwendung ausschließlich aufgrund der eigenen gewerblichen Betätigung (Hinweis auf die einsatzbegrenzenden Verwendungsbestimmungen des Erblassers zugunsten des Betriebs der Klägerin).

3.§ 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG"hilft" hier nicht. Diese Regelung ist auf die Modifikation der schenkungsteuerrechtlichen Folgen von bestimmten Zuwendungen gerichtet. Sie kann ohne besondere Anweisung nicht dazu führen, die auf den tatsächlichen Verhältnissen fußende ertragsteuerrechtliche Beurteilung (hier: ausschließliche Absicht der Mehrung des Betriebsvermögens der Klägerin) im Wege einer Fiktion abzuändern (hier: durch die Annahme einer Zuwendung an die Gesellschafter der Klägerin und einer hierauf gestützten mittelbar verdeckten Einlage).

4. Die Kumulation von Körperschaftsteuer und Erbschaftsteuer hindert die Besteuerung ebenfalls nicht. Es besteht bei (aus der Sicht der Klägerin!) betrieblich veranlassten Zuwendungen Dritter "keine tatbe­standliche Alternativität".

Auch liegt kein Verstoß gegen Verfassungsrecht vor. Insbesondere besteht ein Gestaltungsspielraum des Gesetzgebers, ob er die progressive ESt-Belastung gemäß § 32a EStG mit Rücksicht auf die ErbSt-Belastung der Einkünfte abfedert (§ 35b EStG) und ob sowie in welcher Form er diese Entlastung auf den linearen Körperschaftsteuertarif gemäß § 23 Abs. 1 KStG (im Streitjahr: 15 %) erstreckt.

5. Übrigens: Für eine ausländische Kapitalgesellschaft oder eine Körperschaft, die § 1 Abs. 1 Nrn. 1 bis 3 KStG nicht erfüllt, gilt die hier zu 1. beschriebene Grundlage (zwingende Zuweisung zum Betriebsvermögen) nicht.

Immerhin ist mit diesem Befund nicht notwendigerweise eine andere Falllösung verbunden: Weist die Zuwendung einen wirtschaftlichen Bezug zum Betrieb auf (sog. Veranlassungszusammenhang), liegt eine Betriebseinnahme vor (vergleiche den Fall der Erbschaft für ein von einer GbR betriebenes Altenheim: BFH, Urteil vom 14.3.2006, VIII R 60/03, BStBl II 2006, 650, BFH/NV 2006, 1742; Kommentierung s. BFH/PR 2006, 379).

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 6.12.2016 – I R 50/16