Rückstellung, Betriebsprüfung bei Großbetrieb

Wo die Probleme sind:

• Das richtige Konto
• Anschlussprüfung
• Großbetrieb
• Einzubeziehende Aufwendungen

1 So kontieren Sie richtig!

Praxis-Wegweiser: Das richtige Konto
Kontenbezeichnung	SKR 03	SKR 04	Eigener Kontenplan	Bilanz/GuV-Position
Rückstellung für Abschluss- und Prüfungskosten	0977	3095		Sonstige Rückstellungen
Abschluss- und Prüfungskosten	4957	6827		Sonstige betriebliche Aufwendungen

So kontieren Sie richtig!

Großbetriebe haben Rückstellungen für im Zusammenhang mit Außenprüfungen stehende Kosten zu bilden. Die Buchung erfolgt auf das Konto "Rückstellungen für Abschluss- und Prüfungskosten" 0977 (SKR 03) bzw. 3095 (SKR 04).

Die Gegenbuchung erfolgt auf das Konto "Abschluss- und Prüfungskosten" 4957 (SKR 03) bzw. 6827 (SKR 04).

Buchungssatz:

Abschluss und Prüfungskosten

an Rückstellungen für Abschluss und Prüfungskosten

2 Praxis-Beispiel für Ihre Buchhaltung: Rückstellung bei Großbetrieb wegen Mitwirkung an Außenprüfung

Die X-AG ist ein Großbetrieb i. S. d. § 3 BpO.Deshalb muss sie eine Rückstellung für im Zusammenhang mit Außenprüfungen stehende Mitwirkungspflichten bilden. Hierfür ermittelt sie einen Betrag von 20.000 EUR.

Buchungsvorschlag:

Konto SKR 03/04Soll	Kontenbezeichnung	Betrag	Konto SKR 03/04 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag
4957/6827	Abschluss- und Prüfungskosten	20.000	0977/3095	Rückstellungen für Abschluss- und Prüfungskosten	20.000

3 Großbetriebe müssen entsprechende Rückstellungen bilden

Zu den handelsrechtlichen Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten^[1] gehören auch die Aufwendungen für eine Betriebsprüfung. Der handelsrechtlichen Rückstellungsverpflichtung folgt das Steuerrecht nach § 5 Abs. 1 S. 1 EStG soweit folgende Voraussetzungen erfüllt sind:

• Es liegt eine (öffentlich-rechtliche) Verpflichtung vor,
• welche hinreichend konkretisiert ist und
• für die eine Wahrscheinlichkeit zur Inanspruchnahme besteht.
• Auch muss die Verursachung vor dem Bilanzstichtag liegen.^[2]

Nach den Regelungen der Abgabenordnung obliegt jedem Steuerpflichtigen eine Mitwirkungspflicht^[3] im Falle einer Betriebsprüfung. So ist der Steuerpflichtige u. a. zur Erteilung von Auskünften, Vorlagen von Büchern und Unterlagen sowie deren Erläuterung verpflichtet. Diese Verpflichtung stellt eine öffentlich-rechtliche Verpflichtung i. S. v. § 5 Abs. 1 S. 1 EStG, R 5.7 Abs. 4 EStR dar.^[4]

Die Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen wird regelmäßig mit Bekanntgabe der Prüfungsanordnung konkretisiert und mit diesem Zeitpunkt besteht auch die Wahrscheinlichkeit der Inanspruchnahme des Steuerpflichtigen, sodass eine Rückstellung für Betriebsprüfungskosten zu bilden ist.

Hinweis

Ohne Prüfungsanordnung keine Rückstellung

Hingegen schließt H 5.7 Abs. 4 EStH jedoch die Rückstellung aus, soweit eine Prüfungsanordnung noch nicht vorliegt.^[5]

Ausnahmen hiervon bestehen jedoch für gem. § 3 AO als Großbetriebe eingestufte Betriebe. Mit Urteil vom 6.6.2012^[6] hat der BFH für diese entschieden, dass in der Bilanz von Großbetrieben i. S.d. § 3 BpO Rückstellungen für im Zusammenhang mit einer Außenprüfung bestehende Mitwirkungspflichten nach § 200 AO grundsätzlich zu bilden sind, soweit diese die am Bilanzstichtag bereits abgelaufenen Wirtschaftsjahre betreffen.

Hintergrund hierfür ist, dass gemäß den Regelungen der Betriebsprüfungsordnung bei Großbetrieben regelmäßig sogenannte Anschlussprüfungen durchzuführen sind^[7]. Damit ist für Betriebe dieser Größenklasse das Wahrscheinlichkeitsmerkmal der Inanspruchnahme auch ohne gesondertes Vorliegen einer neuerlichen Prüfungsordnung gegeben und damit die Rückstellungsverpflichtung auch für die Steuerbilanz erfüllt.

Dies bestätigte auch die Finanzverwaltung mit BMF-Schreiben vom 7.3.2013.^[8]

[1] § 249 Abs. 1 S. 1 HGB

[2] § 249 Abs. 1 S. 1 HGB,

§ 5 Abs. 1 S. 1 EStG

[3] § 200 AO.

[4] R 5.7 Abs. 4 EStR

[5] H 5.7 Abs. 4 EStH

[6] BFH, Urteil v. 6.6.2012, I R 99/10.

[7] § 4 Abs. 2 BpO.

[8] BMF, Schreiben v. 7.3.2013, IV C6 – S 2137/12/10001, BStBl 2013 I S. 274.

4 Das gilt nicht für kleinere Kapitalgesellschaften

In seinem vorgenannten Urteil aus 2012 hatte der BFH die Frage offengelassen, ob eine Rückstellung für Betriebsprüfungskosten auch bei nicht abschlussgeprüften Steuerpflichtigen gebildet werden darf.

Das hat das Bundesfinanzministerium mit BMF-Schreiben vom 7.3.2013^[1] verneint. Danach kommt die Passivierung einer Rückstellung für Kosten, die in Zusammenhang mit einer zukünftigen möglichen Betriebsprüfung stehen, bei Steuerpflichtigen, die nicht vom Anwendungsbereich des § 4 Abs. 2 BpO umfasst sind, nicht in Betracht.

Aktuell wurde dies am 24.6.2021 auch durch das Finanzgericht Münster noch einmal in seinem Urteil bestätigt. Hiernach ist für eine Rückstellungsbildung für Betriebsprüfungskosten in Klein- und Kleinstbetrieben nicht ausreichend, dass die Steuerbescheide unter dem Vorbehalt der Nachprüfung erlassen wurden und Jahre nach dem Bilanzstichtag eine Betriebsprüfung durchgeführt wird.^[2]

Wichtig

Revision beim BFH könnte Änderung bringen

Ob der BFH auch weiterhin an seiner Rechtsprechung festhält, bleibt abzuwarten. Gegen das Urteil des Finanzgerichts Münster ist aktuell die Revision beim BFH anhängig.^[3]

[1] BMF, Schreiben v. 7.3.2013, IV C6 – S 2137/12/10001, BStBl 2013 I S. 274.

[2] Urteil, Finanzgericht Münster vom 24.6.2021, 10 K 2084/18

[3] Revisionsverfah...