Rückstellung, Gewerbesteuer

Wo die Probleme sind:

• Das richtige Konto
• Rückstellung nach Handelsrecht
• Rückstellung nach Steuerrecht
• Verbot der Gewinnminderung
• Außerbilanzielle Hinzurechnung

1 So kontieren Sie richtig!

Praxis-Wegweiser: Das richtige Konto
Kontobezeichnung	SKR 03	SKR 04	Eigener Kontenplan	Bilanz/GuV
Gewerbesteuerrückstellung, § 4 Abs. 5b EStG	0956	3035		Gewerbesteuerrückstellung, § 4 Abs. 5b EStG
Gewerbesteuer	4320	7610		Gewerbesteuer

So kontieren Sie richtig!

Die Gewerbesteuer ist eine betriebliche Steuer, die allerdings für Zeiträume ab 2008 nicht mehr als Betriebsausgaben abgezogen werden darf.^[1] Damit entfällt der wechselseitige Einfluss auf die Bemessungsgrundlagen von Gewerbesteuer und Körperschaftsteuer bzw. Einkommensteuer. Die Gewerbesteuer ist somit für Zeiträume ab 2008 auch nicht mehr bei ihrer eigenen Bemessungsgrundlage "Gewerbeertrag" abzugsfähig. Die voraussichtliche Gewerbesteuerschuld (= voraussichtliche Nachzahlung) bucht der Unternehmer z. B. auf das Konto "Gewerbesteuerrückstellungen" 0956/3035 (SKR 03/04).

Buchungssatz:

Gewerbesteuer

an Gewerbesteuerrückstellung, § 4 Abs. 5b EStG

[1] § 4 Abs. 5b EStG.

2 Praxis-Beispiel für Ihre Buchhaltung: Ermittlung der Gewerbesteuer nach der Handelsbilanz

Unternehmer Huber erstellt für seine GmbH eine Handelsbilanz. Er ermittelt den handelsrechtlichen Gewinn vor Abzug der Gewerbesteuer mit 80.000 EUR. Die Gewerbesteuerrückstellung, die Unternehmer Huber in der Handelsbilanz ausweist, beträgt 80.000 EUR × 3,5 % = 2.800 × 400 % (Hebesatz) = 11.200 EUR. Die handelsrechtliche Rückstellung muss er für die Steuerbilanz übernehmen, weil es hierbei keine Regelung gibt, die den Maßgeblichkeitsgrundsatz der Handelsbilanz für die Steuerbilanz durchbricht.

Konto SKR 03/04 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag	Konto SKR 03/04 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag
4320/7610	Gewerbesteuer	11.200	0956/3035	Gewerbesteuerrückstellungen, § 4 Abs. 5b EStG	11.200

3 Gewerbesteuer als nicht abziehbare Betriebsausgabe: Zurechnung außerhalb der Bilanz

Um den steuerlich zutreffenden Gewinn ausweisen zu können, ist eine Gewerbesteuerrückstellung nicht erforderlich. Aber! Die Gewerbesteuer ist und bleibt eine betriebliche Steuer, sodass die Gewerbesteuer als Betriebsausgabe gebucht werden muss. Es handelt sich steuerlich um eine nicht abziehbare Betriebsausgabe.

Das bedeutet, dass unabhängig vom Abzugsverbot des § 4 Abs. 5b EStG auch in der Steuerbilanz eine Gewerbesteuerrückstellung zu bilden ist. Die Gewinnauswirkung, die durch den Abzug der Gewerbesteuer als Betriebsausgaben eingetreten ist, wird außerhalb der Bilanz neutralisiert.^[1] Das heißt, die Gewerbesteuer wird außerhalb der Bilanz dem Gewinn hinzugerechnet. Umgekehrt ist es so, dass Gewerbesteuererstattungen, die innerhalb der Bilanz gewinnerhöhend erfasst werden, außerhalb der Bilanz neutralisiert werden, den Gewinn also mindern.

Dieses Abzugsverbot der Gewerbesteuer als Betriebsausgabe hat der BFH mit Urteil vom 10.9.2015 für die Personengesellschaft bestätigt.^[2] Nach Auffassung des BFH ist die Gewerbesteuer zwar ihrer "Natur nach eine Betriebsausgabe", weil sie durch den betrieblichen Gewinn bzw. Verlust veranlasst ist, und mindert deshalb den Unternehmensgewinn. Dennoch sei die Regelung des § 4 Abs. 5b EStG verfassungsgemäß, wonach die Gewerbesteuer keine Betriebsausgabe ist.

Dieses Abzugsverbot verstoße nicht gegen das Gleichbehandlungsgebot oder gegen die Eigentumsgarantie des Grundgesetzes. Insbesondere die gleichzeitig mit dem Abzugsverbot des § 4 Abs. 5b EStG eingeführte Erhöhung des Anrechnungsfaktors für die Gewerbesteuer auf die Einkommensteuer gem. § 35 EStG führe in vielen Fällen zu einer vollständigen Entlastung des Unternehmens bzw. der an einer Personengesellschaft beteiligten Personen von der Gewerbesteuer. Denn bei Personengesellschaften wird die Gewerbesteuer teilweise auf die Einkommensteuer angerechnet.

Der BFH hatte dies bereits für die Kapitalgesellschaft entschieden.^[3]

Bei Kapitalgesellschaften tritt durch das Abzugsverbot eine Doppelbelastung des Gewinns mit Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer ein. Mit seinem Urteil vom 10.9.2015 hat der BFH die Verfassungsmäßigkeit des Abzugsverbots bestätigt.

Nebenleistungen zur Gewerbesteuer, wie z. B. Säumniszuschläge, Nachzahlungs- oder Erstattungszinsen, soweit es sich um Zeiträume ab 2008 handelt, sind die Nebenleistungen ebenso wie die Gewerbesteuer selbst außerhalb der Bilanz zu korrigieren. Die Nebenleistung teilt in diesem Falle das Schicksal der Hauptleistung (Gewerbesteuer).

Wer den DATEV-Kontenrahmen SKR 03 oder SKR 04 verwendet, sollte in erster Linie die Konten mit dem Zusatz^[4] nutzen. Das Konto "Gewerbesteuer" ist für laufende Gewerbesteuerzahlungen, also auch für Gewerbesteuervorauszahlungen zu verwenden. Die nachfolgende Übersicht zeigt, welche Konten verwendet werden können.

Kontenübersicht SKR 03/SKR 04:

Bezeichnung	SKR 03	SKR 04
Gewerbesteuer	4320	7610
Gewerbesteuer-Vorauszahlungen (= Gewerbesteuer)	4320	7610
Gewerbesteuerrückstellung	0956	3035
Gewerbesteuerrückstellung, § 4 Abs. 5b EStG	0956	3035
Erträge aus der Auflösung von Gewerbesteuerrückstellungen, § 4 Abs. 5b EStG	2283	7643
Gewerbesteuernachzahlungen und Gewerbesteuererstattungen für Vorjahre, § 4 Abs. 5b EStG	2281	7641

Tab. 1: DATEV...