Schifffahrt/Luftfahrzeuge/Binnenschiffe – ABC IntStR

1 Systematische Einordnung

Einkünfte eines im Inland ansässigen Stpfl. aus der Schiff- oder Luftfahrt und dem Betrieb von Binnenschiffen sind nach deutschem Recht Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Im internationalen Kontext wird die Besteuerung allerdings, anders als bei gewerblichen Einkünften üblich, nicht an das Vorliegen einer Betriebsstätte geknüpft, sondern unterliegt eigenständigen Regelungen. Vor diesem Hintergrund enthält auch das nationale Steuerrecht Sonderregelungen bezüglich der Anknüpfungspunkte, nach denen die Einkünfte aus der Schiff- oder Luftfahrt und dem Betrieb von Binnenschiffen als in- oder ausl. Einkünfte zu qualifizieren sind. Daneben sind in zahlreichen DBA – teilweise abweichend – Regelungen bezüglich der Verteilung der Besteuerungsrechte enthalten. Systematisch enthält Art. 8 OECD-MA eine Sonderregelung, die den allgemeinen Vorschriften in Art. 7 OECD-MA vorgeht. Soweit allerdings die Voraussetzungen für Art. 8 OECD-MA nicht gegeben sind, greift wieder Art. 7 OECD-MA ein. Auch das nationale Steuerrecht enthält für Einkünfte aus der Schifffahrt und dem Luftverkehr Sondervorschriften, sofern die Einkünfte im internationalen Kontext erzielt werden. Eine Besteuerung im Inland kann im DBA-Fall aber nur dann erfolgen, wenn sowohl nach DBA als auch nach nationalem deutschen Steuerrecht eine Stpfl. im Inland vorliegt.

2 Inhalt

2.1 Nationales Steuerrecht

Auch wenn es sich bei den Einkünften aus Schiff- und Luftfahrt und dem Betrieb von Binnenschiffen um gewerbliche Einkünfte handelt, erfolgt die Unterscheidung in inl. oder ausl. Einkünfte nach deutschem Steuerrecht nicht anhand des Betriebsstättenprinzips. Einkünfte im Inland ansässiger Unternehmen aus dem Betrieb eigener oder gecharterter Seeschiffe und Luftfahrzeuge sind gem. § 34d Nr. 2 Buchst. c EStG ausl. Einkünfte, wenn sie aus der Beförderung zwischen ausl. oder von ausl. zu inl. Häfen erzielt werden. Dabei ist es unerheblich, welcher ausl. Hafen betroffen ist bzw. ob die Beförderung zwischen Häfen verschiedener Länder erfolgt oder innerhalb eines ausl. Staates. Erzielt ein Inländer Einkünfte aus der Beförderung von einem inl. (Flug-)Hafen, sind diese nicht ausl., sondern im Rahmen der inl. Besteuerung zu erfassen. Der Export von Gütern/Personen ist damit stpfl., im Falle des Imports liegen dagegen ausl. Einkünfte vor. Auch diese Einkünfte aus Schifffahrt können aber der Tonnagebesteuerung gem. § 5a EStG unterliegen. Inl. Einkünfte ("Inländische Einkünfte") liegen gem. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG vor, wenn ein nicht im Inland ansässiger Unternehmer Einkünfte aus Beförderungen zwischen inl. oder von inl. zu ausl. Hafen erzielt. Damit wird der Export von Gütern/Personen stpfl. Keine inl. Einkünfte liegen damit vor, wenn die Einkünfte von einem Ausländer erzielt werden und die Beförderung im Ausland beginnt (Import von Gütern/Personen). Entscheidend für die Qualifikation als inl. oder ausl. Einkünfte ist daher der (Flug-)Hafen, in dem die Beförderung beginnt. Werden die Schiffe oder Flugzeuge im Rahmen einer Betriebsgemeinschaft oder eines Pools betrieben, unterliegen die Einkünfte nach § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. c EStG in Deutschland der beschränkten Stpfl., wenn die Beförderung durch im Inland ansässige Unternehmer durchgeführt wird. Gem. § 49 Abs. 3 EStG sind in Deutschland beschränkt stpfl. Einkünfte aus der Schiff- und Luftfahrt pauschal mit 5 % der Beförderungsentgelte anzusetzen, sofern sie nicht im Rahmen eines Pools erzielt werden. Dadurch werden Schwierigkeiten bei der Ermittlung der Betriebseinnahmen und -ausgaben vermieden. Die Regelung ist allerdings nicht anzuwenden, wenn das Besteuerungsrecht nach dem DBA unbeschränkt aufrechterhalten wird.

Gem. § 49 Abs. 4 EStG unterliegen Einkünfte, die im Rahmen eines Pools oder durch eine inl. Betriebsstätte erzielt werden, dann nicht der beschränkten Stpfl., wenn der Ansässigkeitsstaat eine entsprechende Steuerbefreiung für deutsche Unternehmen gewährt und diese verkehrspolitisch unbedenklich ist.

2.2 DBA

Gem. Art. 8 OECD MA werden die Gewinne aus dem Betrieb von Seeschiffen, Luftfahrzeugen und Binnenschiffen in dem Staat der tatsächlichen Geschäftsleitung besteuert. Diesem Staat steht ein ausschließliches Besteuerungsrecht zu. Nach dem DBA wird damit grundsätzlich nicht nach dem Im- oder Export von Gütern oder Personen unterschieden. Nicht entscheidend ist damit auch der rechtliche Sitz des Unternehmens. Damit wird die Wahl des Besteuerungsstaats durch rechtliche Anknüpfungspunkte ohne Substanz verhindert. Diese Regelung gilt auch für Einkünfte im Rahmen einer Betriebsgemeinschaft und eines Pools. Sie greift nur, wenn ein Betrieb im internationalen Verkehr erfolgt. Dies ist gem. Art. 3 Abs. 1 Buchst. e) OECD-MA der Fall, wenn die Beförderung nicht ausschließlich zwischen Häfen des anderen Staats, d. h. nicht zwischen Häfen des Ansässigkeitsstaats des Betreiberunternehmens, erfolgt.

Befindet sich der Ort der tatsächlichen Geschäftsleitung an Bord des Schiffes, ist der Heimathafen entscheidend.^[1] Dies ist der Hafen, von dem aus das Schiff tatsächlich betri...