Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 138f Verfahren zur Mitteilung g ... / 7.2 Einschränkung der Mitteilungspflicht des ausländischen Intermediärs, Abs. 7

Rz. 45

Der Intermediär ist gegenüber dem BZSt nur dann zur Mitteilung einer grenzüberschreitenden Steuergestaltung verpflichtet, wenn er eine Beziehung zu der Bundesrepublik aufweist. Ist dies der Fall, trifft ihn in der Bundesrepublik die Mitteilungspflicht gegenüber dem BZSt auch dann, wenn die Steuergestaltung keinen Bezug zur Bundesrepublik aufweist.^[1] Diese Beziehung kann nach § 138f Abs. 7 S. 1 Nr. 1 AO darin bestehen, dass er seinen Wohnsitz, § 8 AO, seinen gewöhnlichen Aufenthalt, § 9 AO, seine Geschäftsleitung, § 10 AO, oder seinen Sitz, § 11 AO, in der Bundesrepublik hat. Die Erfüllung eines dieser Merkmale genügt, und zwar auch dann, wenn ein entsprechendes Merkmal in einem anderen EU-Staat verwirklicht ist. In diesem Fall ist der Intermediär in beiden EU-Staaten zur Mitteilung verpflichtet, kann diese Verpflichtung aber dadurch erfüllen, dass er die Mitteilung in dem einen EU-Staat der dort zuständigen Finanzbehörde übermittelt und der zuständigen Finanzbehörde in dem anderen EU-Staat die Registrier- und Offenlegungsnummer entsprechend § 138f Abs. S. 2 AO mitteilt.^[2] Erfüllt der Intermediär die Voraussetzungen eines der genannten Anknüpfungstatbestände in der Bundesrepublik, ist er zur Mitteilung der grenzüberschreitenden Steuergestaltung an das BZSt auch dann verpflichtet, wenn er über eine Betriebsstätte im EU-Ausland die Steuergestaltung entwickelt und vermarktet hat und/oder kein Nutzer in Deutschland ansässig ist und die Steuergestaltung auch keine deutschen Steueransprüche betrifft.^[3]

Rz. 46

Hat der Intermediär weder Wohnsitz noch gewöhnlichen Aufenthalt, noch Geschäftsleitung, noch Sitz in der Bundesrepublik oder einem anderen EU-Staat, also bei Ansässigkeit in einem Drittstat, ist er nach § 138f Abs. 7 S. 1 Nr. 2 AO zur Mitteilung verpflichtet, wenn er einen der drei folgenden Anknüpfungstatbestände erfüllt. Die Aufzählung der Anknüpfungstatbestände ist abschließend.^[4]

Rz. 47

Der erste Anknüpfungstatbestand besteht darin, dass er in der Bundesrepublik eine Betriebsstätte unterhält, durch die er Dienstleistungen im Zusammenhang mit der grenzüberschreitenden Steuergestaltung erbringt. Es genügt jede Dienstleistung in diesem Zusammenhang; es braucht sich nicht um die wesentliche Dienstleistung bei Entwicklung und Vermarktung der Steuergestaltung zu handeln. Daher führen auch Hilfsdienstleistungen zu der Mitteilungspflicht. Zur Definition des Begriffs der Betriebsstätte wird auf die Kommentierung bei Frotscher, M. in Schwarz/Pahlke, AO/FGO, § 138d AO Rz. 73 verwiesen. Die Ansicht der Finanzverwaltung scheint insoweit enger zu sein, weil es danach darauf ankommen soll, an welchem Ort der Intermediär bei der Steuergestaltung, z. B. der Ausarbeitung der Unterlagen, tätig wird. Das deutet darauf hin, dass Nebentätigkeiten nicht zu dem Inlandsbezug ausreichen.^[5]

Rz. 48

Der zweite Anknüpfungstatbestand besteht nach § 138f Abs. 7 Nr. 2 Buchst. b AO darin, dass der im Drittland ansässige Intermediär in ein inländisches Handelsregister oder ein inländisches öffentliches berufsrechtliches Register, z. B. das Verzeichnis nach §§ 3b, 86b StBerG, das Berufsregister für Wirtschaftsprüfer nach § 37 Abs. 1 S. 1 WPO oder das von den Rechtsanwaltskammern geführte Verzeichnis nach § 31 BRAO eingetragen ist.^[6]

Rz. 49

Der dritte Anknüpfungstatbestand besteht nach § 138f Abs. 7 S. 1 Nr. 2 Buchst. c AO darin, dass der in einem Drittstaat ansässige Intermediär bei einem Berufsverband für juristische, steuerliche oder beratende Dienstleistungen registriert ist. Dies betrifft Zwangsmitgliedschaften, z. B. in Berufsgenossenschaften, als auch freiwillige Mitgliedschaften, z. B. Interessenverbände.^[7]

Rz. 50

Hat der Intermediär Wohnsitz, gewöhnlichen Aufenthalt, Sitz oder Geschäftsleitung zwar nicht in der Bundesrepublik, wohl aber in einem anderen EU-Staat, erfüllt er seine Mitteilungspflicht dadurch, dass er die Mitteilung nach der für seinen Ansässigkeitsstaat geltenden Recht abgibt. Er ist dann in der Bundesrepublik nicht mitteilungspflichtig, und zwar auch dann nicht, wenn die Steuergestaltung deutsche Nutzer und deutsche Steueransprüche betrifft. In diesem Fall hat der Intermediär die Mitteilung in dem anderen EU-Staat nur an die dort zuständige Finanzbehörde und damit nicht an das BZSt zu übersenden, und zwar auch, wenn der Intermediär eine Betriebsstätte in Deutschland unterhält, die in die Entwicklung oder Implementierung der Steuergestaltung einbezogen ist, und/oder der oder die Nutzer in der Bundesrepublik ansässig sind und/oder Steueransprüche der Bundesrepublik betroffen sind.^[8]

[1] BMF v. 29.3.2021, IV A 3 – S 0304/19/10006:010, BStBl I 2021, 582, Rz. 64.

[2] Art. 8ab Abs. 4 der Amtshilferichtlinie; § 138f Abs. 8 AO; hierzu Rz. 33ff.

[3] BR-Drs. 489/19, 47; BMF v. 29.3.2021, IV A 3 – S 0304/19/10006:010, BStBl I 2021, 582, Rz. 64; Trageser/Schenk, BB 2019, 2910, 2912f.

[4] BMF v. 29.3.2021, IV A 3 – S 0304/19/10006:010, BStBl I 2021, 582, Rz. 68.

[5] Hierzu BMF v. 29.3.2021, IV A 3 – S 0304/19/10006:010, BStB...