Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 171 Ablaufhemmung / 2.7 Sonstige Ermittlungshandlungen, Abs. 6

Rz. 149

Ist eine Außenprüfung im Geltungsbereich der AO nicht durchführbar, etwa weil sich im Inland keine Unterlagen (mehr) befinden, wird der Ablauf der Festsetzungsfrist auch durch Ermittlungshandlungen i. S. d. § 92 AO gehemmt, wenn der Stpfl. vor Ablauf der Festsetzungsfrist auf den Beginn der Ermittlungshandlungen hingewiesen worden ist. Der Hinweis kann in jeder geeigneten Form ergehen, also auch mündlich oder elektronisch. Es genügt jede zulässige Ermittlungshandlung, also auch die bei einem Dritten.^[1]

Rz. 150

Die Hemmung tritt nur ein, wenn der Stpfl. zwar der Außenprüfung unterliegt, eine Außenprüfung aber ganz oder teilweise nicht durchführbar ist, z. B. weil sich die Unterlagen nicht im Inland befinden.^[2] Die USt-Nachschau nach § 27b UStG führt daher nicht zur Ablaufhemmung nach Abs. 6, da regelmäßig anstelle der Nachschau eine Außenprüfung durchführbar wäre.

Rz. 151

Die Mitteilung an den Stpfl. über die Ermittlungshandlungen ist konstitutiv und bestimmt den Umfang der Ablaufhemmung. Sie muss daher so konkret sein, dass der Stpfl. erkennen kann, wegen welcher Besteuerungsgrundlagen, Steuerarten und/oder Besteuerungszeiträume ermittelt werden soll. Da die Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 6 AO an die Stelle der Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 4 AO tritt, muss der Hinweis den Inhalt und die Wirkung einer Prüfungsanordnung haben. M. E. ist diese Mitteilung daher ein Verwaltungsakt.^[3] Die Gegenmeinung stellt für den Umfang der Ablaufhemmung auf die tatsächlichen Ermittlungen ab. Diese können aber naturgemäß nicht bei dem Stpfl. erfolgen, sodass für ihn dieser Umfang und damit der Umfang der Ablaufhemmung nicht ersichtlich wäre. Der Stpfl. kennt nur die Mitteilung nach Abs. 6; diese muss daher maßgebend sein. Für die Rechtzeitigkeit dieses Hinweises gilt § 169 AO Rz. 54 entsprechend. Um den Umfang der Ablaufhemmung bestimmen zu können, muss der Hinweis auch Darlegungen darüber enthalten, worauf sich die Ermittlungen beziehen sollen; insoweit sind die gleichen Anforderungen zu stellen wie an eine Prüfungsanordnung. Die Ablaufhemmung tritt hinsichtlich der Steuern ein, auf deren Besteuerungsgrundlagen sich die Ermittlungen beziehen, also regelmäßig punktuell.^[4] Im Übrigen tritt Teilverjährung ein. Die Ablaufhemmung endet, wenn die aufgrund der Ermittlungen erlassenen Steuerbescheide unanfechtbar geworden sind. Bleiben die Ermittlungen erfolglos, ist dies dem Stpfl. analog § 202 Abs. 1 S. 3 AO mitzuteilen. Es ist gerechtfertigt, dann auch § 171 Abs. 4 S. 1 AO entsprechend anzuwenden, wonach die Festsetzungsfrist erst drei Monate nach dieser Mitteilung endet, da es vorkommen kann, dass der Stpfl. im Bereich der Sachverhalte, auf die sich die Mitteilung bezogen hat, für ihn günstige Tatsachen vorbringen möchte.

Rz. 152

Eine Regelung über das Ende der Ablaufhemmung existiert nicht. Insbesondere braucht keine Mitteilung entsprechend § 202 AO zu erfolgen. Es besteht daher das gleiche Problem der analogen Anwendung des Abs. 4 wie bei Abs. 5.^[5] Insbesondere braucht keine Mitteilung entsprechend § 202 AO zu erfolgen.

[1] Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 171 AO, Rz. 75a; Banniza, in HHSp, AO/FGO, § 171 AO Rz. 156.

[2] Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 171 AO, Rz. 75.

[3] A. A. Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 171 AO, Rz. 75; Banniza, in HHSp, AO/FGO, § 171 AO Rz. 157; Paetsch, in Gosch, AO/FGO, § 171 AO Rz. 126.

[4] Vgl. die gleiche Rechtslage bei Abs. 5.

[5] Vgl. insoweit Rz. 147b; Raupach/Böckstiegel, DB 1997, 2560, 2566; Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 171 AO, Rz. 75c; Banniza, in HHSp, AO/FGO, § 171 AO Rz. 160; Paetsch, in Gosch, AO/FGO, § 171 AO Rz. 129.