Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 178a Kosten bei besonderer Inanspruchnahme der Finanzbehörden

1 Allgemeines

Rz. 1

Zwar besteht nach Art. 25 OECD-MA die Möglichkeit, der sich in vielen der von Deutschland abgeschlossenen DBA umgesetzt findet^[1], eine internationale Doppelbesteuerung durch eine zwischenstaatliche Verständigung zu beseitigen, doch ist ein solches Verfahren erst nach einer Steuerfestsetzung möglich und zudem sehr zeitaufwendig. Auch ist zu beachten, dass in einem solchen Verfahren regelmäßig kein Einigungszwang der beteiligten Finanzverwaltungen besteht.^[2] Etwas anderes gilt nur, wenn die Bestimmungen der EU-Schiedskonvention zur Anwendung kommen.^[3] Dies setzt aber voraus, dass es sich um eine Doppelbesteuerung innerhalb der EU handelt, also zwei Mitgliedstaaten der EU involviert sind. Wie sich die Streitbeilegung nach dem sog. Multilateralen Instrument entwickelt, bleibt abzuwarten.^[4] Dies gilt auch für die Anwendung der Streitbeilegungsrichtlinie der EU.^[5] Es ist angesichts dieser Rechtslage verständlich, dass gerade Großunternehmen, die im internationalen Bereich tätig sind, weiterhin ein erhebliches Bedürfnis nach Planungssicherheit haben. Diesem Bedürfnis ist die Finanzverwaltung teilweise dadurch entgegen gekommen, dass zumindest für den Bereich der Verrechnungspreise zwischen verbundenen Unternehmen die Möglichkeit eines Vorabverständigungsverfahrens eröffnet worden ist. Diese Vorabverständigungsverfahren werden nach ihrer Herkunft aus den USA auch als Advance Pricing Agreements (APA) bezeichnet. In der Zwischenzeit besteht die Möglichkeit zur Durchführung eines APA in einer Vielzahl von Ländern.

Rz. 2

Für Deutschland bildet das BMF v. 5.10.2006^[6] die zentrale Grundlage des Verwaltungsverfahrens. Es gibt also nach wie vor weiterhin keine gesetzliche Grundlage für das Vorabverständigungsverfahren. In dem BMF v. 5.10.2006 werden ausführlich der Ablauf des Verfahrens, die vorzulegenden Unterlagen sowie die Laufzeit und die Bindungswirkung dargestellt. § 178a AO, der durch das Jahressteuergesetz 2007 v. 13.12.2006^[7] in die AO eingefügt wurde, regelt ausschließlich die Frage der Kosten für die Durchführung eines solchen Vorabverständigungsverfahrens.^[8] Dass hierbei für die Durchführung des Vorabverständigungsverfahrens Kosten erhoben werden, ist international durchaus üblich^[9] und wird vom Gesetzgeber mit den Zusatzkosten des Staats begründet. § 178a AO normiert insofern eine Ausnahme von dem Grundsatz, dass das Verwaltungsverfahren im Steuerrecht gebührenfrei ist.

[1] Vgl. hierzu auch Mammen/Jansen/Rasche, Instrumente der Verständigung im internationalen Steuerrecht, IStR 2019, 372 (377).

[2] Vgl. den Überblick bei Mammen/Jansen/Rasche, IStR 2019, 372 (377).

[3] Übereinkommen 90/436/EWG, BStBl I 1993, 819.

[4] Piotrowski, Schiedsverfahren in deutschen DBA nach dem MLI, IStR 2019, 257; Lehner, Neue Regelungsebenen und Kompetenzen im Internationalen Steuerrecht, IStR 2019, 277.

[5] Richtlinie (EU) 2017/1852 des Rates vom 10.10.2017 über Verfahren zur Beilegung von Besteuerungsstreitigkeiten in der Europäischen Union (Streibeilegungsrichtlinie), hierzu auch BMF v. 25.6.2019, IV B 3 – S 1317/16/10058, BStBl I 2019, 647.

[6] Merkblatt für bilaterale oder multilaterale Vorabverständigungsverfahren auf der Grundlage der Doppelbesteuerungsabkommen zur Erteilung verbindlicher Vorabzusagen über Verrechnungskreise zwischen international verbundenen Unternehmen, IV B 4 – S – 1341 – 38/06, BStBl I 2006, 594.

[7] BGBl I 2006, 2878.

[8] Schmieszek, in HHSp, AO/FGO, § 178a AO Rz 2.

[9] Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 178a AO Rz. 5, der darauf hinweist, dass der IRS in den USA eine Grundgebühr von 50 TUSD verlangt.

2 Ablauf eines Vorabverständigungsverfahrens (Advanced Pricing Agreement)

Rz. 3

Es ist angesichts der Unsicherheiten, die oftmals über den zutreffenden Verrechnungspreis bestehen, offensichtlich, dass Unternehmen ein Bedürfnis nach Absprachen über Verrechnungspreise haben, um nicht vielleicht nach Jahren im Rahmen einer Betriebsprüfung unliebsame Überraschungen zu erleben. Dieses Bedürfnis hat auch die Finanzverwaltung erkannt und – in Anlehnung an entsprechende Möglichkeiten in den USA – die Möglichkeit einer vorherigen Abstimmung geschaffen. In einem sogenannten Vorabverständigungsverfahren oder auch Advance Pricing Agreement (kurz APA) erfolgt eine bindende Absprache zwischen der Finanzverwaltung und einem Stpfl., in der eine bestimmte Methode zur Bestimmung eines Verrechnungspreises für einen gewissen Zeitraum verbindlich getroffen wird.^[1]

Rz. 4

Ein APA beginnt mit einem Vorgespräch beim für APA zuständigen Bundeszentralamt für Steuern.^[2] Dieses Vorgespräch kann auch anonym erfolgen. Erforderlichenfalls kann bereits in diesem Stadium durch das Bundeszentralamt eine oberste Landesfinanzbehörde hinzugezogen werden. Anschließend hat der Stpfl. einen Antrag bei der zuständigen Behörde zu stellen. Dies ist wiederum das Bundeszentralamt für Steuern. In einem DBA-Fall empfiehlt das BMF die gleichzeitige Antragstellung bei der Finanzbehörde des anderen Staats. Das Verfahren kann in diesem Stadium jederzeit durch den Stpfl. durch Rücknahme seines Antrags beendet werden. Durch seine...