Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 47 Erlöschen / 3.1.1.2 Wirksamkeitsvoraussetzungen der Zahlung

Rz. 10

Aus dem Wesen der Zahlung als Bewirkung der geschuldeten Leistung i. S. v. § 362 Abs. 1 BGB ergibt sich, dass sie grundsätzlich an den Gläubiger des Anspruchs aus dem Steuerschuldverhältnis erfolgen muss. Etwas anderes gilt nur dann, wenn diesem die Empfangszuständigkeit für die Entgegennahme der Leistung fehlt, weil ihm die Verfügungsmacht über die Forderung entzogen^[1] oder er geschäftsunfähig bzw. in seiner Geschäftsfähigkeit beschränkt ist.^[2] Leistungen an einen Dritten führen zu einem Erlöschen des Schuldverhältnisses, wenn dieser von dem Gläubiger als Vertreter, Hilfsperson oder Zahlstelle in den Zahlungsvorgang einbezogen worden^[3] oder als Pfand- oder Pfändungsgläubiger zur Einziehung der Forderung berechtigt ist.^[4]

Ausnahmsweise können auch Leistungen an einen Nichtberechtigten zum Erlöschen des Anspruchs führen, wenn das Vertrauen des Leistenden in dessen Empfangszuständigkeit durch besondere Vorschriften^[5] geschützt ist. Die Verletzung der steuerlichen Mitwirkungspflichten durch den Insolvenzverwalter soll allerdings dazu führen, dass ihm im Rahmen des § 82 InsO eine Berufung auf die Zurechnung des Wissens des ehemals örtlich zuständigen FA von der Eröffnung des Insolvenzverfahrens verwehrt ist.^[6]

Zahlungen an die Finanzbehörde sind nach § 224 Abs. 1 S. 1 AO an die zuständige Kasse, d. h. die Kasse der zuständigen Finanzbehörde bzw. der für diese zuständigen Kasse, zu entrichten.

Rz. 11

Nach § 48 Abs. 1 AO können Leistungen aus dem Steuerschuldverhältnis gegenüber der Finanzbehörde auch durch Dritte bewirkt werden.^[7] Erfüllungswirkung hat die Zahlung des Dritten aber nur, wenn sie auf eine bestehende Verpflichtung des Schuldners und nicht auf eine – irrtümlich angenommene – eigene Schuld des Dritten erfolgt.^[8] Anderenfalls begründet sie einen Erstattungsanspruch des Dritten nach § 37 Abs. 2 AO.

Rz. 12

Bei Gesamtschuldverhältnissen wirkt die Erfüllung durch einen Gesamtschuldner nach § 44 Abs. 2 S. 1 AO auch für die übrigen Gesamtschuldner. Wird die gegenüber dem Bedachten festgesetzte Schenkungsteuer von diesem entrichtet, kann die Steuer gegenüber dem Schenker selbst dann nicht mehr festgesetzt werden, wenn sie dem Bedachten wegen einer Änderung des Steuerbescheids zunächst erstattet, später aber in der ursprünglichen Höhe wieder gegen ihn festgesetzt worden ist.^[9]

Rz. 13

Die Erfüllungswirkung einer Zahlung wird nicht dadurch ausgeschlossen, dass sie "unter Vorbehalt" erfolgt.^[10] Bei mehreren offenen Schuldbeträgen kann der Schuldner bei freiwilligen Zahlungen die Reihenfolge der Tilgung bestimmen.^[11] Ohne eine solche Bestimmung richtet sich die Tilgungsreihenfolge nach § 225 Abs. 2 AO, in den Fällen der Vollstreckung nach § 225 Abs. 3 AO.

Rz. 14

Die Erfüllungswirkung der Zahlung setzt die Entstehung des Anspruchs i. S. v. § 38 AO, nicht jedoch seine Festsetzung voraus.^[12] Zahlungen, die nach Entstehung des abstrakten, materiell-rechtlichen Anspruchs aus dem Steuerschuldverhältnis auf diesen geleistet worden sind, lassen diesen daher auch insoweit erlöschen, als sie die durch Steuerbescheid festgesetzte Steuer übersteigen.^[13] Im Widerspruch dazu stand allerdings die Auffassung des BFH, dass Steuerzahlungen aufgrund unwirksamer Steuerbescheide nach Ablauf der Festsetzungsfrist einen Erstattungsanspruch nach § 37 Abs. 2 AO begründen sollen.^[14] Im Hinblick auf den durch G. v. 19.12.1985^[15] eingefügten § 171 Abs. 14 AO hat diese Entscheidung allerdings keine praktische Bedeutung mehr, weil die Festsetzungsfrist für einen Steueranspruch nicht endet, soweit ein damit zusammenhängender Erstattungsanspruch nach § 37 Abs. 2 AO noch nicht gem. § 228 AO verjährt ist.^[16]

Rz. 15 einstweilen frei

[1] Z. B. in den Fällen des § 2211 BGB, des § 80 InsO oder des § 829 ZPO.

[2] Vgl. §§ 104, 107 BGB.

[3] Klein/Ratschow, AO, 15. Aufl. 2020, § 47 Rz. 3.

[4] Vgl. § 1282 BGB, §§ 835, 836 ZPO.

[5] Z. B. § 407 Abs. 1 BGB, § 82 InsO, § 46 Abs. 5 AO.

[6] BFH v. 18.8.2015, VII R 24/13, BStBl II 2016, 255; zweifelnd Klein/Ratschow, AO, 15. Aufl. 2020, § 47 Rz. 3.

[7] § 48 Abs. 1 AO.

[8] Boeker, in HHSp, AO/FGO, § 47 AO Rz. 25; Kunz, in Gosch, AO/FGO, § 47 AO Rz. 12.

[9] BFH v. 20.2.2012, II R 19/10, BStBl II 2012, 489.

[10] BFH v. 14.5.1986, VII B 159/85, BFH/NV 1986, 681; BFH v. 14.8.1987, III B 4/87, BFH/NV 1988, 105; Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 47 AO Rz. 5b; Kunz, in Gosch, AO/FGO, § 47 AO Rz. 11; a. A. Klein/Ratschow, AO, 15. Aufl. 2020, § 47 Rz. 4.

[11] § 225 Abs. 1 AO.

[12] Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 47 AO Rz. 5; Klein/Ratschow, AO, 15. Aufl. 2020, § 47 Rz. 4, Koenig/Koenig, AO, 4. Aufl. 2021, § 47 Rz. 3.

[13] BFH v. 6.2.1996, VII R 50/95, BStBl II 1997, 12.

[14] BFH v. 30.4.1996, VII R 122/94, BFH/NV 1996, 866.

[15] BStBl I 1985, 135.

[16] Vgl. i. e. Frotscher, in Schwarz/Pahlke, AO/FGO, § 171 AO Rz. 196–204a.