Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 15 Vorsteuerabzug / 2.3.1.2 Gesonderte Inrechnungstellung der Vorsteuer von anderen Unternehmern

Rz. 54

Die Vorsteuer muss dem Unternehmer von anderen Unternehmern gesondert in Rechnung gestellt worden sein. An den Unternehmerbegriff i. S. dieses Teils der Vorschrift sind die gleichen Anforderungen gem. § 2 UStG zu stellen wie an den Begriff des Unternehmers als Abzugsberechtigten (Rz. 24ff.). Nicht abziehbar sind Steuern, die dem Unternehmer von Personen oder Institutionen in Rechnung gestellt werden, denen die Unternehmereigenschaft z. B. wegen Unselbstständigkeit fehlt. Steuern, die von einer unselbstständigen Betriebsstätte oder einer Organgesellschaft bei Innenumsätzen mit dem Unternehmer verrechnet werden, sind wegen der fehlenden Unternehmereigenschaft dieser unselbstständigen Unternehmenseinheiten nicht abzugsfähig, darüber hinaus schon deshalb nicht, weil dabei wegen der Einheit des Unternehmens des Unternehmers, das sich aus verschiedenen Betrieben u. Ä. zusammensetzen kann, das Tatbestandsmerkmal des "anderen" Unternehmers nicht erfüllt ist.^[1] Das gilt auch für Bezüge eines Unternehmers aus gem. § 24 Abs. 3 UStG gesondert geführten Betrieben seines Unternehmens.

Rz. 55

Der Vorsteuerabzug ist auch ausgeschlossen bei Einlagen, die ein Unternehmer aus seiner Privatsphäre dem Unternehmen zuführt, oder bei Einlagen aus dem Hoheitsbereich einer juristischen Person des öffentlichen Rechts in einen ihrer Betriebe gewerblicher Art.^[2] Nach dem EuGH-Urteil v. 11.7.1991^[3] gibt es bei Einlagen auch kein Recht zur Berichtigung des Vorsteuerabzugs gem. § 15a UStG. Diese Auffassung hat der EuGH in weiteren Urteilen bestätigt.^[4]

Rz. 55a

Mit dem durch die Richtlinie v. 22.12.2009^[5] in die MwStSystRL eingefügten Art. 168a ist es systematisch nicht wirklich zu einer Einlagenentsteuerung nach Art einer nachträglichen Vorsteuerabzugsberechtigung gekommen, denn der Vorsteuerabzug wegen einer beim Bezug des Grundstücks oder anderen Gegenstands vorliegenden privaten Nutzung ist nur im Umfang der unternehmerischen Nutzung zulässig und wird bei einer Zunahme der unternehmerischen Nutzung berichtigt. Dies leisteten seit dem 1.1.2011 § 15 Abs. 1b i. V. m. § 15a Abs. 6a UStG (Rz. 19 und 350ff.). Es findet also mit der Änderung der Verwendung keine Einlage aus dem nichtunternehmerischen Bereich statt – das Grundstück ist bereits dem Unternehmen zugeordnet; nur der Vorsteuerabzug ist – wie bei einer vorsteuerschädlichen Verwendung gem. § 15 Abs. 2 UStG – ausgeschlossen und wird wegen der Zunahme der Verwendung für Umsätze, die den Vorsteuerabzug erlauben, gem. § 15a Abs. 6a UStG berichtigt.

Rz. 55b

Von der in Rz. 55 geschilderten Linie ist der EuGH im Urteil v. 25.7.2018^[6] insofern abgerückt, als er nun doch eine Vorsteuerberichtigung zulässt, wenn die ausdrückliche Zuordnungsentscheidung zum Unternehmen im Zeitpunkt des Bezugs unterlassen wurde und bei Verwendung des Gegenstands in einem späteren Zeitpunkt für steuerpflichtige Umsätze diese Entscheidung mit Rückwirkung nachgeholt wird (Rz. 26a ff.). Der EuGH meint, dass das Handeln als Steuerpflichtiger^[7] – jedenfalls bei j. P.ö.R., wie im Streitfall – durchaus nachträglich bekundet werden kann. So hatte auch die Generalanwältin in dem Verfahren argumentiert. Wenn u. a. Wäger betont, dass der EuGH nur die Vorsteuerberichtigung zugelassen habe, aber nichts zur Zuordnung entschieden sei, dann stellt sich die Frage, wie eine Berichtigung möglich ist ohne vorherige Zuordnung. Berichtigung bedeutet doch nicht die Gewährung einer Abzugsmöglichkeit i. S. einer im Investitionsgut noch anzuerkennenden Restmehrwertsteuer, sondern die Korrektur einer ursprünglich richtigen, aber durch Verwendungsänderung systematisch unstimmig gewordenen Belastung.^[8]

Rz. 55c

Das Urteil kann nicht wirklich überzeugen, denn damit verstößt der EuGH gegen das auch von ihm selbst immer wieder herausgestellte Prinzip des Sofortabzugs. Der EuGH hat mit diesem Urteil letztlich nur seine im Ansatz verfehlte Auffassung im Ergebnis korrigiert, wonach j.P.ö.R. – anders als andere Unternehmer – kein Zuordnungswahlrecht haben, sondern sich einem Aufteilungsgebot unterwerfen müssen. Gegen den EuGH spricht auch der Umstand, dass die Berufung auf eine vorgeblich nicht getroffene Zuordnungsentscheidung objektiv kaum nachprüfbar ist. Es hängt dann vom geschickten Vortrag ab, ob noch nachträglich diese Zuordnung in der Eigenschaft als schon damals Steuerpflichtiger dargelegt wird. Natürliche Personen, die ein Unternehmen betreiben, können z. B. mit dem Hinweis auf eine nicht ausdrücklich getroffene Zuordnungsentscheidung für ihr zunächst nur privat genutztes Haus nicht den Vorsteuerabzug nachträglich erlangen, wenn sie dieses später auch unternehmerisch nutzen. Solche rechtsformabhängigen Ergebnisse verstoßen gegen Neutralitätsgrundsatz und dienen nicht der Gleichmäßigkeit der Besteuerung.^[9]

Rz. 55d

Die in Rz. 98c geschilderten Fälle einer erst nach der Investition begonnenen, aber von Anfang an gewollten unternehmerischen Aktivität, bei denen der Vorsteuerabzug möglich ist, unterscheiden sich gegenüber dem Sachverh...