Schweiz, leitende Angestellte, Einkünfte aus nicht selbständiger Arbeit bei Tätigkeiten in Drittstaaten

OFD Frankfurt, Verfügung v. 11.2.2011, S 1301 A - CH 32 - St 58

Gestützt auf Artikel 26 Abs. 3 DBA haben die zuständigen Behörden folgende Verständigungsvereinbarung getroffen:

I. Leitende Angestellte von Kapitalgesellschaften (Art. 15 Abs. 4 DBA)

a) Begriff

Es besteht Einvernehmen, dass zu den in Artikel 15 Abs. 4 DBA genannten Direktoren auch stellvertretende Direktoren oder Vizedirektoren und Generaldirektoren gehören. In der Regel sind die in Artikel 15 Abs. 4 DBA genannten Personenkategorien im Handelsregister eingetragen. Da das schweizerische wie auch das deutsche Recht die Eintragung der Vertretung im Handelsregister nicht zwingend vorschreibt, ist Artikel 15 Abs. 4 DBA nicht nur auf Personen anwendbar, die im Handelsregister namentlich eingetragen sind. Bei nicht im Handelsregister eingetragenen Personen wird aber verlangt, dass sie entweder die Prokura oder weitergehende Vertretungsbefugnisse, wie z.B. die Zeichnungsberechtigung, haben. In diesem Fall hat der leitende Angestellte eine Bestätigung seines Arbeitgebers über seine Vertretungsbefugnisse vorzulegen.

b) Besteuerung im Staat des Arbeitgebers

Für Einkünfte leitender Angestellter von Kapitalgesellschaften, die keine Grenzgänger im Sinne von Art. 15a DBA sind, hat der Staat der Ansässigkeit des Arbeitgebers (Kapitalgesellschaft) nach Art. 15 Abs. 4 DBA auch insoweit ein Besteuerungsrecht, als die Einkünfte auf Tätigkeiten im Staat der Ansässigkeit des leitenden Angestellten und in Drittstaaten entfallen. Dies folgt aus Sinn und Wortlaut des Artikels 15 Abs. 4 DBA, wonach dem Staat der Ansässigkeit des Arbeitgebers das Besteuerungsrecht für sämtliche Erwerbseinkünfte aus dieser leitenden Tätigkeit zusteht, sofern die Tätigkeit des leitenden Angestellten nicht so abgegrenzt ist, dass sie lediglich Aufgaben außerhalb des Staates der Ansässigkeit des Arbeitgebers umfasst. Das Besteuerungsrecht des Staates der Ansässigkeit des leitenden Angestellten bleibt unberührt.

c) Vermeidung der Doppelbesteuerung in Deutschland

Bei leitenden Angestellten von schweizerischen Kapitalgesellschaften ist eine Doppelbesteuerung bei Einkünften, die durch Tätigkeiten in der Schweiz erzielt werden, in Deutschland als Ansässigkeitsstaat durch Steuerfreistellung zu beseitigen. Demgegenüber kann eine Doppelbesteuerung bei Einkünften aus Inlands- oder Drittstaatentätigkeiten nach dem eindeutigen Wortlaut in Art. 24 Abs. 1 Nr. 1d DBA nur durch Anrechnung der schweizerischen Steuer vermieden werden. In diesem Zusammenhang sind die BFH-Urteile vom 11.11.2009 (I R 83/08, I R 50/08) zu beachten.

d) Sogenannte Management – Dienstleistungsverträge

Die Erörterungen mit der Eidgenössischen Steuerverwaltung hierüber sind noch nicht abgeschlossen.

II. Arbeitnehmer mit Einkünften aus Drittstaaten

An der mit dem BMF-Schreiben vom 18.12.1985 bekanntgegebenen Verständigungsvereinbarung zu Arbeitnehmereinkünften aus Tätigkeiten in Drittstaaten wird festgehalten. Danach können Arbeitseinkünfte eines Arbeitnehmers, der in der Bundesrepublik Deutschland wohnt und bei einem schweizerischen Arbeitgeber beschäftigt ist, nach Artikel 15 Abs. 1 DBA nur insoweit in der Schweiz besteuert werden, als die Arbeit dort tatsächlich ausgeübt wird. Der Ort der Arbeitsausübung ist dort anzunehmen, wo sich der Arbeitnehmer zur Ausführung seiner Tätigkeit persönlich (körperlich) aufhält. Ist zum Beispiel ein Arbeitnehmer mit Wohnsitz in der Bundesrepublik Deutschland für seinen schweizerischen Arbeitgeber 70 Tage in der Schweiz (Grenzgängereigenschaft fehlt), 120 Tage in Großbritannien und 30 Tage in Saudi-Arabien tätig, dann sind seine Einkünfte für die Tätigkeit in Großbritannien und in Saudi-Arabien in der Bundesrepublik Deutschland zu versteuern.

Abweichend hierzu hat der BFH am 11.11.2009 folgende Urteile (I R 83/08; I R 50/08) getroffen:

Die Freistellung nach Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 Buchst. d DBA-Schweiz erfasst auch die Einkünfte leitender Angestellter von schweizerischen Kapitalgesellschaften aus Tätigkeiten außerhalb der Schweiz.

Die Tätigkeit eines in Deutschland ansässigen leitenden Angestellten für eine schweizerische Kapitalgesellschaft, die unter Art. 15 Abs. 4 DBA-Schweiz fällt, wird auch insoweit i.S. des Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 Buchst. d DBA-Schweiz „in der Schweiz ausgeübt”, als sie tatsächlich außerhalb der Schweiz verrichtet wird (Bestätigung des Senatsurteils vom 25.10.2006, I R 81/04, BFHE 215 S. 237).

Nach Art. 15 Abs. 4 Satz 1 Halbsatz 2 DBA-Schweiz wird der Tätigkeitsort ausnahmsweise nicht in dem Vertragsstaat angenommen, in dem die arbeitgebende Kapitalgesellschaft ansässig ist, sofern die Tätigkeit des Arbeitnehmers so begrenzt ist, dass sie lediglich Aufgaben außerhalb dieses Staates umfasst. Nach Auffassung des BFH (I R 50/08, Tz. 35) ist diese Frage der abgrenzbaren Drittstaatentätigkeit nicht nach der tatsächlichen Tätigkeit im Veranlagungszeitraum zu beurteilen, sondern nach dem Aufgabenbereich, mit dem der Arbeitnehmer betraut ist.

Die vorgenannten Urteile sind über die entschi...