Stenger/Loose, Bewertungsrecht - Kommentar zum BewG, Erb ... / 15. Personengesellschaften i.S.v. § 97 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 Satz 1 Alt. 2 BewG i.V.m. § 1a Abs. 1 KStG

Rz. 1030.1

^{[Autor/Stand]} Art. 7 des Gesetzes zur Modernisierung des Körperschaftsteuerrechts (KöMoG) v. 25.6.2021^[2] erweiterte den Kreis der von § 97 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 Satz 1 BewG erfassten Personenvereinigungen um die in § 1a Abs. 1 KStG aufgeführten Gesellschaften, die von ihrem dort vorgesehenen Recht Gebrauch gemacht haben, wie eine Kapitalgesellschaft der Körperschaftsbesteuerung unterworfen zu werden. Unter die ab 1.7.2021 anwendbare Fassung des § 97 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 Satz 1 BewG fallen deshalb neben den schon früher erwähnten Personenvereinigungen die Gesellschaften i.S.d. § 1a Abs. 1 KStG, "wenn sie ihrer Tätigkeit nach einer Gesellschaft im Sinne des § 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2, des § 15 Absatz 3 oder des § 18 Absatz 4 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes entsprechen."

Rz. 1030.2

^{[Autor/Stand]} Zum Kreis der nach § 1a Abs. 1 KStG optionsberechtigten Personenvereinigungen gehörten nach der am 1.7.2021 in Kraft getretenen ursprünglichen Fassung des Art. 7 des Gesetzes zur Modernisierung des Körperschaftsteuerrechts (KöMoG) v. 25.6.2021^[4] nicht etwa alle Personenunternehmen, sondern nur die folgenden Gesellschaften:^[5]

• Personenhandelsgesellschaften: Dieser Begriff umfasst die im Zweiten Buch des HGB (§§ 105 ff.) geregelten Gesellschaften, nämlich OHG (§§ 105 ff. HGB) und KG einschließlich der GmbH & Co. KG (§§ 161 ff. HGB).^[6]

Als Personenhandelsgesellschaft i.S.d. HGB gilt gemäß § 1 EWIV-Ausführungsgesetz auch die Europäische wirtschaftliche Interessenvereinigung (EWIV).^[7]

• Partnerschaftsgesellschaften: Dies sind die im Partnerschaftsgesellschaftsgesetz (PartGG) v. 25.7.1994^[8] geregelten und den Angehörigen der freien Berufe vorbehaltenen Personengesellschaften. § 1a Abs. 1 KStG erfasst auch die Partnerschaftsgesellschaften mit beschränkter Berufshaftung (PartG mbB; § 8 Abs. 4 PartGG).^[9]
• Nicht i.S.v. § 1a Abs. 1 KStG antragsberechtigt sind demgegenüber Einzelunternehmer, Erbengemeinschaften und reine Innengesellschaften, z.B. (typische oder atypische) stille Gesellschaften und Unterbeteiligungsgesellschaften.^[10]
• Nicht zum Kreis der optionsberechtigten Gesellschaften zählte ursprünglich auch die Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR).^[11]

Ab 28.3.2024 ist aber durch Art. 18 des Gesetzes zur Stärkung von Wachstumschancen, Investitionen und Innovation sowie Steuervermeidung und Steuerfairness (Wachstumschancengesetz) v. 27.3.2024^[12] die im Gesellschaftsregister (vgl. dazu unten, Rz. 1188) eingetragene GbR in den Kreis der optionsberechtigten Personengesellschaften aufgenommen worden.

Rz. 1030.3

^{[Autor/Stand]} Als nach § 1a Abs. 1 KStG antragsberechtigte Gesellschaften können auch ausländische, d.h. nach ausländischem Gesellschaftsstatut gegründete Gesellschaftsformen in Betracht kommen, und zwar ungeachtet dessen, ob die betreffenden Gesellschaften in Deutschland der unbeschränkten oder beschränkten Steuerpflicht unterliegen. Dementsprechend geht auch der Gesetzgeber des § 1a KStG ohne Weiteres davon aus, dass § 1a Abs. 1 KStG auch für ausländische Gesellschaften Anwendung findet, vorausgesetzt, diese sind mit einer inländischen Personenhandelsgesellschaft, eingetragenen GbR oder Partnerschaftsgesellschaft vergleichbar.^[14]

Rz. 1030.4

^{[Autor/Stand]} Für Personengesellschaften mit statuarischem Sitz im EU-Ausland, in einem EWR-Staat oder in einem mit diesen aufgrund eines Staatsvertrages gleichgestellten Staat^[16] folgt dies auch schon aus der Niederlassungsfreiheit (Art. 49 i.V.m. Art. 54 AEUV) und aus der zu ihrer Verwirklichung gebotenen Anwendung der sog. Gründungstheorie.^[17] Für Gesellschaften mit statuarischem Sitz in anderen, sog. Drittstaaten, so etwa in der Schweiz^[18], gilt demgegenüber nicht die Gründungs-, sondern die sog. Sitztheorie^[19], sodass solche Gesellschaften, wenn sie ihre Geschäftsleitung (ihren Verwaltungssitz) im Inland haben, nach deutschem Zivilrecht (Internationalem Privatrecht – IPR) ohnehin wie bzw. als deutsche Personengesellschaften behandelt werden.^[20]

Rz. 1030.5

^{[Autor/Stand]} Um die nach den vorstehenden Ausführungen für die Anwendung des § 1a Abs. 1 KStG erforderliche Vergleichbarkeit der ausländischen Gesellschaft mit einer inländischen Personenhandelsgesellschaft, eingetragenen GbR oder Partnerschaftsgesellschaft feststellen zu können, bedarf es eines sog. erweiterten Rechtstypenvergleichs.^[22]

Rz. 1030.6

^{[Autor/Stand]} Ausgeschlossen ist die Antragsberechtigung nach § 1a Abs. 1 Satz 6 Nr. 2 KStG allerdings für "Gesellschaften, die nach Ausübung der Option in dem Staat, in dem sich ihre Geschäftsleitung befindet, keiner der deutschen unbeschränkten Körperschaftsteuerpflicht vergleichbaren Steuerpflicht unterliegen." Mit dieser Regelung sollen Gewinnverlagerungen und -verkürzungen durch die künstliche Schaffung sog. Hybridgesellschaften (steuerliche Mitunternehmerschaft im Ausland und steuerliche Kapitalgesellschaft im Inland) verhindert werden.^[24]

Rz. 1030.7

^{[Autor/Stand]} Nach weit überwiegender und zutreffender Auffassung setzt die Option gemäß § 1a Abs. 1 KStG für...