a) Steuertatbestand
Rz. 202
[Autor/Stand] Wird auf Grund einer Regelung im Gesellschaftsvertrag einer GmbH der Geschäftsanteil eines Gesellschafters bei dessen Tod eingezogen und übersteigt der sich nach § 12 ErbStG ergebende Wert seines Anteils zur Zeit seines Todes Abfindungsansprüche Dritter, gilt die insoweit bewirkte Werterhöhung der Geschäftsanteile der verbleibenden Gesellschafter als Schenkung auf den Todesfall. Maßgebend ist der Betrag, um den der steuerliche Wert jedes Anteils zunimmt.
Beispiel:
An der X-GmbH sind A, B und C zu je 1/3 beteiligt. Der Wert ihrer Anteile beträgt nach § 11 BewG je 1 Mio. EUR. Als A verstirbt, wird der Anteil satzungsgemäß eingezogen und die Erben des A erhalten – weil gesellschaftsvertraglich so geregelt – als Abfindung 500.000 EUR.
Die Abfindung beträgt im Ergebnis nur 50 % des Anteilswertes des A von 1 Mio. EUR, so dass die Anteile von B und C infolge der Einziehung um 500.000 EUR im Wert steigen. B und C haben den anteilig ihnen zuzurechnenden Wertzuwachs von je 250.000 EUR je nach § 3 Abs. 1 Nr. 2 Satz 3 ErbStG zu versteuern.
Im Unterschied zum Ausscheiden aus einer Personengesellschaft gegen zu niedriges Entgelt ist eine Begünstigung nach § 13a ErbStG im Falle der Einziehung ausgeschlossen, da es an einem Erwerb eines Gesellschaftsanteils bei den verbleibenden Gesellschaftern mangelt.[2] Empfohlen wird deshalb, im Gesellschaftsvertrag statt der Einziehung des Gesellschafts-/Geschäftsanteils die Zwangsabtretung vorzusehen, da bei einer Abtretung des Gesellschafts-/Geschäftsanteils die Verschonung nach §§ 13a, 13b ErbStG – so die Voraussetzungen im Übrigen vorliegen – beansprucht werden kann.[3]
b) AG statt GmbH
Rz. 203
[Autor/Stand] Die Vorschrift gilt explizit nicht für eine AG, bei der eine Einziehung gleichermaßen vorgesehen werden kann, wenn ein Aktionär durch Tod ausscheidet. Daher kann die Besteuerung vermieden werden, indem eine GmbH vor der Einziehung durch Formwechsel ertragsteuerneutral in eine AG umgewandelt wird.[5]
c) Abtretung des Geschäftsanteils
Rz. 204
[Autor/Stand] Nach § 15 GmbHG ist die Vererblichkeit des GmbH-Geschäftsanteils nicht abdingbar. Dennoch kann (s. Rz. 202) der Gesellschaftsvertrag vorsehen, dass der Erbe bzw. die Erben verpflichtet sind, den Geschäftsanteil an die Mitgesellschafter oder die Gesellschaft abzutreten. § 3 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 ErbStG erfasst diese gesellschaftsvertraglichen Vereinbarungen, durch die die Erben verpflichtet werden, den durch Erbanfall erworbenen Geschäftsanteil gegen eine Abfindung zu übertragen, die geringer ist als der sich nach § 12 Abs. 1 und 2 ErbStG ergebende steuerliche Wert des Anteils. Erwerber i.S.v. § 3 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 ErbStG sind entweder der oder die Gesellschafter oder – bei Erwerb durch die Gesellschaft selbst – die Gesellschaft. War der Erblasser zu mehr als 25 % unmittelbar am Nennkapital der inländischen Kapitalgesellschaft beteiligt, ist der Erwerb der Anteile nach §§ 13a, 13c oder 28a bzw. 19a ErbStG begünstigt. Ist die Kapitalgesellschaft als Erwerber anzusehen, kommen nur die Begünstigungen nach §§ 13a, 13c oder 28a ErbStG in Betracht; § 19a ErbStG erfasst nur den Erwerb durch natürliche Personen und ist daher nicht anwendbar.[7]
d) Besteuerung der Empfänger der Abfindung
Rz. 205
[Autor/Stand] Die Erben des Gesellschafters haben "nur" den tatsächlich erlangten Abfindungsanspruch nach § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG zu versteuern; der Anspruch ist Nachlassbestandteil und als Geldanspruch i.d.R. mit dem Nominalbetrag zu bewerten. Anders ist dies, wenn er über mehrere Jahre gestreckt ausbezahlt wird, da er dann abzuzinsen ist.
Rz. 206– 214
[Autor/Stand] Einstweilen frei.
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