Stenger/Loose, Bewertungsrecht - Kommentar zum BewG, Erb ... / 5. Forderungen aus der Beteiligung als stiller Gesellschafter und aus partiarischem Darlehen (Nr. 8)

Rz. 470

^{[Autor/Stand]} Als Inlandsvermögen anzusetzen sind auch Forderungen aus der Beteiligung an einem Handelsgewerbe als stiller Gesellschafter und aus partiarischem Darlehen, wenn der Schuldner Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt, Sitz oder Geschäftsleitung im Inland hat (§ 121 Nr. 8 BewG).

Rz. 471

^{[Autor/Stand]} Unter eine "stille Beteiligung" i.S.v. § 121 Nr. 8 BewG fällt nur eine solche Beteiligung, die sämtliche Wesensmerkmale einer deutschen stillen Gesellschaft i.S.v. § 230 HGB aufweist.^[3] Eine stille Gesellschaft in diesem Sinne liegt vor, wenn sich jemand am Handelsgewerbe eines Dritten mit einer in das Vermögen des Dritten übergehenden Vermögenseinlage beteiligt. Eine stille Gesellschaft erfordert den vertraglichen Zusammenschluss zwischen dem Unternehmensträger (Inhaber des Handelsgeschäfts) und einem anderen, kraft dessen sich der andere ohne Bildung eines Gesellschaftsvermögens mit einer Einlage an dem Unternehmen ("Handelsgewerbe") beteiligt und eine Gewinnbeteiligung erhält. Nach ihrer Rechtsnatur ist die stille Gesellschaft eine Personengesellschaft in Gestalt einer Innengesellschaft. Als solche kann sie nicht Trägerin eines Unternehmens sein. § 121 Nr. 8 BewG erfasst nur die Beteiligung des beschränkt Steuerpflichtigen an einer typischen stillen Gesellschaft. Dagegen fällt die atypische stille Beteiligung nicht unter § 121 Nr. 8 BewG, sondern unter § 121 Nr. 3 BewG. Eine typische stille Beteiligung wird im Bewertungsrecht ebenso wie im Ertragsteuerrecht trotz ihres gesellschaftsrechtlichen Charakters wie eine Kapitalforderung behandelt^[4], wohingegen die atypische stille Beteiligung zur Mitunternehmerschaft i.S.v. § 97 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 BewG bzw. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG führt.

Rz. 472

^{[Autor/Stand]} Typischer stiller Beteiligter im ertragsteuerlichen wie im bewertungsrechtlichen Sinn ist derjenige, dessen Rechtsstellung (im Wesentlichen) dem Regelstatut der §§ 230 ff. HGB entspricht. Nach den Regelungen der §§ 230 ff. HGB ist der stille Gesellschafter nur am laufenden Gewinn und Verlust des Unternehmens beteiligt. Bei Auflösung der stillen Gesellschaft hat der stille Gesellschafter lediglich einen Anspruch auf Rückzahlung seiner Einlage (§ 235 Abs. 1 HGB). Danach ist der typische stille Gesellschafter letztlich nur kapitalmäßig an dem Unternehmen beteiligt.

Rz. 473

^{[Autor/Stand]} Die sich aus dem Gesellschaftsvertrag ergebende Rechtsstellung des stillen Gesellschafters kann indessen von dem gesetzlichen Regelstatut der §§ 230 ff. HGB dergestalt abweichen, dass sie nach ihrem Gesamtbild dem Typus des Mitunternehmers i.S.v. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG und § 97 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 BewG entspricht (sog. atypische stille Gesellschaft). Dies ist insb. dann der Fall, wenn nach den gesellschaftsvertraglichen Vereinbarungen der stille Gesellschafter nicht nur am laufenden Erfolg (Gewinn und Verlust), sondern – im Innenverhältnis – auch am Geschäftsvermögen beteiligt ist und – wirtschaftlich – einem Kommanditisten gleichsteht. Auch wenn der stille Gesellschafter lediglich die ihm nach § 233 HGB zustehenden Kontrollrechte besitzt, das Merkmal der Mitunternehmerinitiative also nur schwach ausgeprägt ist, wird dadurch eine atypische stille Gesellschaft nicht ausgeschlossen.^[7] Erforderlich ist aber, dass der stille Gesellschafter – vergleichbar einem Kommanditisten (vgl. §§ 161 Abs. 2 i.V.m. § 155 HGB und §§ 730 ff. BGB) – nicht nur am laufenden Unternehmenserfolg, sondern bei seinem Ausscheiden aus der Gesellschaft oder bei Beendigung der stillen Gesellschaft auch an den stillen Reserven und am Geschäftswert beteiligt ist.^[8][,]^[9]

Rz. 474

^{[Autor/Stand]} Nach der Begründung zum BewG 1934 wird die Forderung des typischen stillen Gesellschafters dem Inlandsvermögen zugerechnet, weil dies in gleicher Weise gerechtfertigt sei wie die Heranziehung von Forderungen, die durch inländischen Grundbesitz u.Ä. gesichert seien. Bei einer stillen Gesellschaft beteiligt sich der Geldgeber am Risiko (Gewinn und Verlust) des Geschäfts bis zur Höhe seiner Einlage.^[11] Der stille Gesellschafter hat gegen den Geschäftsinhaber einen Anspruch auf Gewinnauszahlung und auf Zahlung der sich bei der Auseinandersetzung ergebenden Forderung. Dies rechtfertigt es nach Auffassung des Gesetzgebers, den typischen stillen Gesellschafter bewertungsrechtlich wie den Gläubiger einer dinglich gesicherten Forderung zu behandeln.

Rz. 475

^{[Autor/Stand]} Zweifelhaft ist, ob die "Forderung aus der Beteiligung an einem Handelsgewerbe als stiller Gesellschafter" nur die eigentliche Einlage des stillen Gesellschafters umfasst oder ob auch die auf einem Privat- oder Darlehenskonto des Stillen gutgeschriebenen Gewinnanteile dem sonstigen Inlandsvermögen i.S.v. § 121 Nr. 8 BewG zuzurechnen sind. Dies ist grundsätzlich zu verneinen^[13], insb. für solche Gewinnanteile, die lediglich die übliche, durch die Bilanzaufstellung und -feststellung bedingte Zeit im Unternehmen verbleiben. Etwas anderes gilt aber dann, wenn die Beteiligten vereinbart haben,...