Stenger/Loose, Bewertungsrecht - Kommentar zum BewG, Erb ... / VII. Zusammenrechnung bei Betriebsaufspaltung (Abs. 3 Satz 13)

Dr. Manzur Esskandari

Rz. 144

^{^{[Autor/Stand]}} Jedenfalls bei Betriebsaufspaltungen konnte aber nach bisherigem Verständnis wohl nicht von nachgeordneten Gesellschaften ausgegangen werden.^{^[2]} Die Anforderungen an die Entwicklung der Lohnsumme spielten bei der Besitzgesellschaft keine Rolle. Die Beschäftigten der Betriebsgesellschaft waren der Besitzgesellschaft nicht zuzurechnen. Bei Schwestergesellschaften war eine Zusammenrechnung der Beschäftigtenzahlen nicht,^{^[3]} auch nicht von der Finanzverwaltung, vorgesehen.^{^[4]} Dies konnte zu Ergebnissen führen, die mit dem Zweck des Lohnsummenerfordernisses kaum im Einklang standen.^{^[5]}

Rz. 145

Beispiel:

Der für Zwecke der ErbSt. ermittelte Wert des Einzelunternehmens des O beträgt 10.000.000 EUR. O beschäftigt 150 Arbeitnehmer. Neffe N erbt.

Rz. 146

^{^{[Autor/Stand]}} Unter der Voraussetzung, dass die o.g. Kriterien für die Begünstigung von Betriebsvermögen erfüllt sind, hat N einen – im Fall der Option vollständig – begünstigten Erwerb. Allerdings darf N keinen Nachversteuerungstatbestand auslösen. Insb. muss N die maßgebliche Lohnsumme des Betriebs halten.

Rz. 147

^{^{[Autor/Stand]}} Abwandlung:^{^[8]}

O spaltet sein Einzelunternehmen auf. Das Umlaufvermögen und unwesentliche Teile des Anlagevermögens des bisherigen Unternehmens werden an die von O neu gegründete O-GmbH, als sog. Betriebsgesellschaft, veräußert oder gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten eingebracht. Steuerwert: 100.000 EUR. Die wesentlichen Teile des Anlagevermögens (wie Grundstücke, Gebäude und maschinelle Anlagen) verbleiben im Eigentum des Einzelunternehmens als sog. Besitzgesellschaft. Steuerwert: 9.900.000 EUR. Diese Wirtschaftsgüter werden an die Betriebsgesellschaft verpachtet. Die O-GmbH führt danach das ursprünglich von dem Einzelunternehmer O betriebene Unternehmen auf eigene Rechnung fort (Produktion und Vertrieb), während die Tätigkeit des Besitzunternehmens nur noch aus der Verwaltung (Verpachtung) des zurückbehaltenen Vermögens besteht. Das Besitzunternehmen beschäftigt fünf, die Betriebsgesellschaft 145 Arbeitnehmer. N erbt.

Rz. 148

^{^{[Autor/Stand]}} Die Nutzungsüberlassung als solche führt nicht zum Vorliegen von Verwaltungsvermögen i.S.d. § 13b Abs. 2 ErbStG. Nach § 13b Abs. 2 Satz 2 ErbStG gehören die Grundstücke, Grundstücksteile, grundstücksgleichen Rechte und Bauten, die die Besitzgesellschaft der Betriebsgesellschaft zur Nutzung überlässt, nicht zum Verwaltungsvermögen, soweit keine Nutzungsüberlassung an einen weiteren Dritten erfolgt. Kein Verwaltungsvermögen bilden beispielsweise auch die Betriebsvorrichtungen, Fahrzeuge und gewerblichen Schutzrechte, die die Besitzgesellschaft der Betriebsgesellschaft zur Nutzung überlässt. Gleiches gilt für Forderungen der Besitzgesellschaft gegen die Betriebsgesellschaft, wie insb. die Ansprüche auf das Nutzungsentgelt sowie aus etwaigen Darlehen. Diese Forderungen sind nämlich Wertpapieren nicht vergleichbar und zählen daher nach § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 4 ErbStG nicht zum Verwaltungsvermögen.^{^[10]}

Rz. 149

^{^{[Autor/Stand]}} Die Anforderungen an die Entwicklung der Lohnsumme spielen bei der Besitzgesellschaft keine Rolle. Die Beschäftigten der Betriebsgesellschaft sind der Besitzgesellschaft nicht zuzurechnen; denn allenfalls die Beschäftigten einer nachgeordneten Gesellschaft können hinsichtlich der Frage, ob die in § 13a Abs. 1 Satz 4 ErbStG vorgesehene Grenze von 20 Beschäftigten überschritten ist, der übergeordneten Gesellschaft zugerechnet werden.^{^[12]} Bei Schwestergesellschaften ist eine Zusammenrechnung der Beschäftigtenzahlen demgegenüber nicht vorgesehen.^{^[13]} Sollte N deshalb die Lohnsumme in der Besitzgesellschaft nicht halten, dann wäre dies unbeachtlich. Gelingt ihm Gleiches nicht in der Betriebsgesellschaft, dann wäre dies verschmerzbar.

Rz. 150

^{^{[Autor/Stand]}} § 13a Abs. 3 Satz 13 ErbStG bestimmt deshalb nun, dass im Fall einer Betriebsaufspaltung die Lohnsummen und die Anzahl der Beschäftigten der Besitzgesellschaft und der Betriebsgesellschaft zusammenzuzählen sind. Hiermit hat der Gesetzgeber auf die Kritik des BVerfG reagiert, ein Steuergesetz sei verfassungswidrig, wenn es – über den atypischen Einzelfall hinaus – Gestaltungen zulasse, mit denen Steuerentlastungen erzielt werden können, die es nicht bezweckt und die gleichheitsrechtlich nicht zu rechtfertigen sind.

[Autor/Stand] Autor: Esskandari, Stand: 01.03.2022

[2] Esskandari, StBW 2012, 81 (84).

[3] Vgl. BFH v. 5.10.2011 – II R 9/11, BStBl. II 2012, 29.

[4] Vgl. R E 13a.4 Abs. 2 Satz 9 ErbStR 2011.

[5] Esskandari, StBW 2012, 81 (84).

[Autor/Stand] Autor: Esskandari, Stand: 01.03.2022

[8] Vgl. BFH v. 5.10.2011 – II R 9/11, BStBl. II 2012, 29.

[Autor/Stand] Autor: Esskandari, Stand: 01.03.2022

[10] Vgl. BFH v. 5.10.2011 – II R 9/11, BStBl. II 2012, 29.

[Autor/Stand] Autor: Esskandari, Stand: 01.03.2022

[12] R E 13a.4 Abs. 2 Satz 9 ErbStR 2019.

[13] Vgl. BFH v. 5.10.2011 – II R 9/11, BStBl. II 2012, 29.