Steuerbarkeit der Veräußerung eines ohne Vorsteuerabzug erworbenen Gegenstandes, Zuordnung zum Unternehmensvermögen

Kommentar

In dem Fall ging es um die Umsatzsteuerbarkeit der Veräußerung eines Pkws, den der Unternehmer - ohne Vorsteuerabzugsmöglichkeit - von einer Privatperson erworben und in der Folgezeit zu 70 % unternehmerisch für sein Transportunternehmen und zu 30 % privat genutzt hatte. Der Unternehmer hatte den PKW ohne Ausweis von Mehrwertsteuer wieder veräußert.

Nach der Entscheidung unterliegt die Veräußerung in vollem Umfang der Mehrwertsteuer. Die Tatsache, dass der Unternehmer beim Erwerb dieses Gegenstands die darauf lastende Restmehrwertsteuer nicht abziehen konnte, ist ohne Bedeutung. Der Umfang der Steuerbarkeit richtet sich danach, ob und zu welchem Teil der Gegenstand dem Unternehmensvermögen zugeordnet worden war. Entnimmt der Unternehmer vor der Veräußerung den Gegenstand aus seinem Unternehmensvermögen, ist die Entnahme nicht umsatzsteuerbar, wenn es an der Möglichkeit des Vorsteuerabzugs im Zeitpunkt des Erwerbs des Gegenstands gefehlt hat. Die anschließende Veräußerung findet im Privatbereich des Unternehmers, also außerhalb seines Unternehmens statt und unterliegt deshalb nicht dem Mehrwertsteuersystem. D.h. eine Veräußerung nach der Entnahme ist nicht mehr umsatzsteuerbar.

Insoweit entspricht die Entscheidung der Stellungnahme der Bundesregierung in dem Verfahren. Es fällt allerdings auf, dass der EuGH nicht auf den Hinweis des BFH's eingeht, es sei nur schwer einzusehen, dass die Veräußerung, nicht aber die Entnahme des PKW zu einer Besteuerung führt. Insbesondere hat er sich nicht dazu geäußert, ob eine vor der Veräußerung liegende Entnahme ggf. eine Steuerumgehung darstellen könnte, die den Tatbestand der Entnahme nicht entstehen ließe. Der EuGH liegt mit seiner Entscheidung strikt auf der Linie seiner bisherigen Urteile. In seinem Urteil vom 5.12.1989 ^[1] hatte er zwar bekräftigt, dass die Vermeidung jeglicher Doppelbesteuerung ein Grundsatz des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems ist. Gleichwohl hat er in dieser Sache entschieden, dass innerstaatliche Regelungen, die eine volle Versteuerung beim Verkauf von Gebrauchtgegenständen trotz fehlenden Vorsteuerabzugs vorsehen, mit dem Gemeinschaftsrecht vereinbar sind. In diesem Urteil hatte er außerdem betont, dass sich die in seinen Entscheidungen vom 5.5.1982 ^[2] und vom 21.5.1985 ^[3]geforderte Anrechnung der Restmehrwertsteuer bei der Berechnung von Einfuhrumsatzsteuer allein aus dem Diskriminierungsverbot für Einfuhrwaren nach dem EG-Vertrag ableitet. Auch aus seinem Urteil vom 27.6.1989 ^[4]ließ sich nicht die allgemeine Aussage ableiten, eine Doppelbesteuerung müsse in jedem Fall vermieden werden.

Zwar ist mittlerweile die Sonderregelung für Gebrauchtgegenstände (Artikel 26 a der 6. EG-Richtlinie, § 25 a UStG) in Kraft. Danach unterliegt die Weiterveräußerung ohne Vorsteuerabzugsrecht erworbener Gegenstände nicht in vollem Umfang, sondern nur hinsichtlich der Gewinnmarge der Mehrwertsteuer. Gleichwohl wird der entschiedene Fall weiterhin von grundsätzlicher und auch praktischer Bedeutung sein. Denn nicht jeder Verkauf eines gebrauchten, ohne Vorsteuerabzug erworbenen Gegenstandes unterliegt der Differenzbesteuerung. Diese kommt zwar auch bei der Veräußerung von Gegenständen des Anlagevermögens in Betracht, jedoch nur wenn der Veräußerer ein Wiederverkäufer ist ^[5]

Hier beginnen dann die praktischen Probleme, weil nach dem Urteil unklar bleibt, unter welchen Voraussetzungen ein Gegenstand dem Unternehmensvermögen zugeordnet ist, so dass der Unternehmer als solcher einen von Privat erworbenen Gegenstand veräußert haben kann. Denn nur unter dieser Voraussetzung ist die Veräußerung überhaupt umsatzsteuerbar. Dies gilt im Übrigen aber auch, wenn der Gegenstand von einem anderen Unternehmer gekauft wurde. Klar an der Entscheidung zu dieser Frage ist nur, dass ein Unternehmer nicht gehindert ist, einen teilweise unternehmerisch und teilweise privat genutzten Gegenstand in vollem Umfang in seinem Privatvermögen zu belassen. Dieses Wahlrecht des Unternehmers dürfte nach der Entscheidung auch dann gelten, wenn der Gegenstand in vollem Umfang unternehmerisch genutzt wird. Wenn schon ein Gegenstand hinsichtlich des Anteils seiner unternehmerischen Nutzung dem Privatvermögen zugeordnet werden kann, muss dies auch gelten, wenn dieser Anteil 100 % beträgt.

Unklar bleibt, wie der Unternehmer dokumentieren kann, dass er den Gegenstand entweder voll oder teilweise seinem Privat- oder Unternehmensvermögen zugeordnet hat. Der Gerichtshof weist hier sowohl die Auffassung der Kommission als auch die der Bundesregierung zurück. Die Kommission war der Meinung, die Zuordnung des Gegenstandes zum Unternehmen werde dadurch und insoweit zum Ausdruck gebracht, dass der Unternehmer den Gegenstand zum Zwecke seiner unternehmerischen Tätigkeit nutzt. Vor diesem Hintergrund sei es ausgeschlossen, dass ein gemischt genutzter Gegenstand insgesamt dem Privatvermögen zugeordnet werden könne. Diese Auffassung der Kommission konnte, insoweit ist dem EuGH zuzustimmen, nicht richtig se...