Teilwert / 2 Teilwertvermutungen

Für die Ermittlung des Teilwerts gibt es keine festen Regeln. Bei der Ermittlung des Teilwerts als objektivem Wert handelt es sich um eine Schätzung i. S. d. § 162 AO, der nicht auf der persönlichen Auffassung des Steuerpflichtigen, sondern auf einer allgemeinen Werteinschätzung beruht.^[1] Die Rechtsprechung hat – im Interesse der Objektivierung und der erforderlichen Vereinfachung und Vereinheitlichung der Bewertung – zur Schätzungserleichterung sog. Teilwertvermutungen aufgestellt. Bei diesen Vermutungen handelt es sich um allgemeine Erfahrungssätze. Die vom BFH aufgestellten Teilwertvermutungen besagen Folgendes:^[2]

[1] BFH, Urteil v. 16.12.2015, IV R 18/12, BStBl 2016 II S. 347 Rn. 29; BFH, Urteil v. 13.2.2019, XI R 41/17, BStBl 2021 II S. 417 Rn. 19.

[2] R 6.7 EStR 2012 und H 6.7 "Teilwertvermutungen" EStH 2021.

2.1 Abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens

Der Teilwert eines neu hergestellten oder angeschafften abnutzbaren Anlageguts entspricht im Zeitpunkt seiner Anschaffung oder Herstellung den Anschaffungs- oder Herstellungskosten.^[1] An den folgenden Bilanzstichtagen entspricht der Teilwert den fortgeführten – um die AfA geminderten – Anschaffungs- oder Herstellungskosten, wobei grundsätzlich von der Anwendung der linearen AfA-Methode auszugehen ist.^[2]Sonderabschreibungen, erhöhte Absetzungen und nach § 6b EStG oder R 6.6 EStR übertragene stille Reserven sind außer Acht zu lassen.^[3] Auch bei bezuschussten Wirtschaftsgütern geht die Teilwertvermutung von den ungekürzten Anschaffungs- oder Herstellungskosten aus.^[4]

Die Umqua­li­fi­zie­rung von Aufwendungen für Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen in Her­stel­lungs­auf­wand wegen Anschaf­fungs­nähe nach § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG wirkt sich auf die Teil­wert­ver­mu­tung aus; eine Teil­wert­ab­schrei­bung kommt nur in Betracht, wenn der Teil­wert unter den Buch­wert in der Steu­er­bi­lanz sinkt.

^[5]

Je kürzer der zeitliche Abstand zwischen Herstellungs-/Anschaffungszeitpunkt und dem maßgeblichen Bewertungsstichtag ist, desto stärker ist die Vermutung, dass Teilwert und Anschaffungs-/Herstellungsaufwand übereinstimmen, und desto größer sind auch die an den Nachweis einer Teilwertminderung zu stellenden Anforderungen.^[6]

Praxis-Beispiel

Abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens

Einzelgewerbetreibender A hat Anfang 2022 eine Maschine mit einer betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer von 5 Jahren für 50.000 EUR erworben und linear mit jährlich 20 % abgeschrieben (jährliche AfA: 10.000 EUR), sodass sich folgende Buchwerte ergeben:

Buchwert 31.12.2022	40.000 EUR
Buchwert 31.12.2023	30.000 EUR

Nach der Teilwertvermutung entsprechen die Anschaffungskosten von 50.000 EUR im Zeitpunkt der Anschaffung dem Teilwert. Zu den Bilanzstichtagen 31.12.2022 und 31.12.2023 geht die Teilwertvermutung dahin, dass der Teilwert der Maschine den um die AfA verminderten Anschaffungskosten, also dem Buchwert von 40.000 EUR bzw. 30.000 EUR, entspricht.

[1] BFH, Urteil v. 28.6.2001, IV R 40/97, BStBl 2001 II S. 717; BFH, Urteil v. 14.4.2011, IV R 8/10, BStBl 2011 II S. 709; BFH, Urteil v. 17.8.2017, IV R 3/14, BFH/NV 2017, 1666 Rn. 22.

[2] BFH, Urteil v. 30.11.1988, II R 237/83, BStBl 1989 II S. 183; BFH, Urteil v. 17.8.2017, IV R 3/14, BFH/NV 2017 S. 1666 Rn. 22.

[3] Korn/Strahl in: Korn, EStG, 137. Ergänzungslieferung 2022, § 6 Rn. 196.

[4] BFH, Urteil v. 20.9.1989, II R 96/89, BStBl 1990 II S. 206.

[5] Korn/Strahl in: Korn, EStG, 137. Ergänzungslieferung, April 2022, § 6 Rn. 196.

[6] BFH, Urteil v. 4.3.1998, X R 151/94, BFH/NV 1998 S. 1086 Rn. 42.

2.2 Nichtabnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens

Der Teilwert entspricht sowohl im Zeitpunkt der Anschaffung oder Herstellung als auch an den folgenden Bilanzstichtagen den Anschaffungs- oder Herstellungskosten.^[1] Für den Teilwert einer Beteiligung sind nicht nur die Ertragslage und die Ertragsaussichten, sondern auch der Vermögenswert und die funktionale Bedeutung des Beteiligungsunternehmens, z. B. im Rahmen einer Betriebsaufspaltung, maßgebend.^[2]

[1] BFH, Urteil v. 21.7.1982, I R 177/77, BStBl 1982 II S. 758; BFH, Urteil v. 16.12.2015, IV R 18/12, BStBl 2016 II S. 346 Rn. 40; H 6.7 "Teilwertvermutungen" EStH 2021.

[2] BFH, Urteil v. 6.11.2003, IV R 10/01, BStBl 2004 II S. 416; BFH, Urteil v. 16.12.2015, IV R 18/12, BStBl 2016 II S. 346 Rn. 40; H 6.7 "Teilwertvermutungen" EStH 2021.

2.3 Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens

Ihr Teilwert liegt im Zeitpunkt der Anschaffung oder Herstellung nicht unter den Anschaffungs- oder Herstellungskosten und entspricht zu späteren Zeitpunkten den Wiederbeschaffungskosten, es sei denn, die Anschaffung wäre von vornherein eine Fehlmaßnahme gewesen.^[1] Für spätere Zeitpunkte hat der Steuerpflichtige zunächst die Möglichkeit, im Wege der sog. "progressiven", am Beschaffungsmarkt orientierten Berechnungsmethode nachzuweisen, dass die Wiederbeschaffungskosten der zum Absatz bestimmten Waren und sonstigen Vorräten unter die ursprünglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten gesunken sind.

Der Teilwert von zum Absatz bestimmten Waren und sonstigen Vorräten hängt aber nicht nur von ihren Herstellungs-(Reproduktions-)kosten, sondern auch von ih...