Trotz Entnahme einbringungsgeborener Anteile keine Gewinnrealisation

Leitsatz

Der Inhaber im Betriebsvermögen gehaltener einbringungsgeborener Anteile muss keinen Entnahmegewinn versteuern, wenn er die Anteile verschenkt (entgegen BMF-Schreiben vom 25.3.1998, BStBl I 1998, 268, Tz. 21.12).

Normenkette

§ 20 Abs. 1 Satz 1 UmwStG 2002, § 4 Abs. 1 Satz 2, § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 EStG

Sachverhalt

Der Kläger war ursprünglich Alleingesellschafter einer GmbH. Die GmbH-Anteile sind in den 1970er Jahren gegen Einbringung des vormaligen Einzelunternehmens des Klägers zu Buchwerten entstanden. Außerdem war er Eigentümer eines Grundstücks, das er an die GmbH verpachtet hat; es lag eine Betriebsaufspaltung vor.

Im Mai 2002 übertrug der Kläger seiner Ehefrau unentgeltlich 15 % der Anteile an der GmbH; einem leitenden Mitarbeiter übertrug er weitere 2,5 % der Anteile.

Das FA unterwarf die Differenz zwischen dem Teilwert und dem Buchwert der übertragenen Anteile der Besteuerung als Entnahmegewinn. Die deswegen erhobene Klage hatte Erfolg (FG Düsseldorf, Urteil vom 11.11.2009, 15 K 4209/08 E, Haufe-Index 2271163, EFG 2010, 458).

Entscheidung

…, und das wurde vom BFH bestätigt: Mangels Realisation i.S.v. § 21 Abs. 1 und 2 UmwStG a.F. sei die Schenkung nicht als "allgemeine" Entnahme zu versteuern. Lediglich im Hinblick auf den leitenden Mitarbeiter könne ggf. ein Entgelt gegeben sein. Das sei weiter aufzuklären.

Hinweis

1. Nach § 21 Abs. 1 Satz 1 UmwStG a.F. sind einbringungsgeborene Anteile solche Anteile an einer Kapitalgesellschaft, die der Veräußerer oder bei unentgeltlichem Erwerb der Rechtsvorgänger durch eine Sacheinlage (§ 20 Abs. 1 und § 23 Abs. 1 bis 4 UmwStG a.F.) unter dem Teilwert erworben hat.

2. Diese einbringungsgeborenen Anteile bleiben solange steuerverstrickt, bis sie nach § 21 Abs. 1 UmwStG a.F. entweder veräußert werden oder bis ein Ersatzrealisationstatbestand nach § 21 Abs. 2 UmwStG erfüllt ist. Dann schlägt die Stunde der Steuerentstrickung.

3. Verschenkt der Anteilsinhaber "seine" Anteile, dann entnimmt er diese. Die Entnahme aus dem Betriebsvermögen unterfällt indessen keinem der in § 21 Abs. 1 und 2 UmwStG a.F. geregelten Realisierungstatbestände. Insbesondere ist die schenkweise Übertragung der einbringungsgeborenen Anteile auf Dritte keine "Veräußerung" i.S.v. § 21 Abs. 1 Satz 1 UmwStG a.F.; denn diese setzt eine entgeltliche Übertragung voraus.

Nach dem gesetzlichen Konzept wird die Besteuerung der in den einbringungsgeborenen Anteilen enthaltenen stillen Reserven im Fall des unentgeltlichen Erwerbs vielmehr dadurch gesichert, dass gem. § 21 Abs. 1 Satz 1 UmwStG a.F. die Anteile auch in der Hand des Erwerbers noch dem Regime des § 21 UmwStG 2002 unterliegen und damit – unabhängig davon, ob sie in einem Betriebsvermögen oder im Privatvermögen gehalten werden – jedenfalls steuerverhaftet bleiben.

4. Die Entstrickungstatbestände für einbringungsgeborene Anteile sind in § 21 UmwStG a.F. abschließend geregelt. Folglich bleibt für die allgemeine Entnahmebesteuerung gem. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 EStG kein Raum. Diese werden verdrängt. Der BFH widerspricht damit dem BMF (in dessen Schreiben vom 25.3.1998, BStBl I 1998, 268, Tz. 21.12).

5. Eine Ausnahme ist allenfalls für den Fall zu machen, dass der Buchwert der Anteile zum Entnahmezeitpunkt nach einer Teilwertabschreibung die Anschaffungskosten unterschreitet. Sachgerecht ist es wohl, bis zur Höhe der Anschaffungskosten Ausnahme in Gestalt einer Entnahme anzunehmen.

6. Zu beachten ist: Das alles gilt immer nur solange, wie eben keine Veräußerung oder ein Ersatzrealisationstatbestand bejaht werden kann. So aber kann es sich verhalten, wenn die Anteile einem Mitarbeiter als Lohnersatz "geschenkt" werden. Das "Geschenk" ist dann Arbeitslohn und Gegenleistung.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 12.10.2011 – I R 33/10