Umwandlungssteuerrecht / 1. Anwendungsbereich des Umwandlungssteuergesetzes

Bereits im Jahr 2006 wurden die nationalen steuerlichen Vorschriften zur Umstrukturierung von Unternehmen an die gesellschaftsrechtlichen und steuerlichen Entwicklungen und Vorgaben des europäischen Rechts angepasst und steuerliche Hemmnisse für betriebswirtschaftlich sinnvolle grenzüberschreitende Umstrukturierungen innerhalb der EU und des Europäischen Wirtschaftsraums unter Wahrung deutscher Besteuerungsrechte beseitigt. Für innerstaatliche und grenzüberschreitende Umwandlungen in der Europäischen Union (EU) und im Europäischen Wirtschaftsraum (EWR)^[1] gelten seither einheitliche Besteuerungsgrundsätze, während eine Öffnung gegenüber Drittstaaten nicht vorgesehen war.

Mit der erstmaligen Anwendung des im Jahr 2006 neu gefassten UmwStG wurden die zuvor geltenden Missbrauchsregelungen im Zusammenhang mit einbringungsgeborenen Anteilen in § 3 Nr. 40 Satz 3 und 4 EStG a. F. sowie in § 8 b Abs. 4 KStG a. F. aufgehoben. In modifizierter Form leben diese Missbrauchsregelungen für sog. sperrfristbehaftete Anteile in § 22 UmwStG während eines Zeitraums von jeweils sieben Jahren nach einer Einbringung gem. den §§ 20 oder 21 UmwStG weiter.

Die Umwandlungsvorgänge (Verschmelzung, Spaltung, Formwechsel und Einbringung) sind – mit Ausnahme der Ausgliederung i. S. d. § 123 Abs. 3 UmwG – gem § 1 Abs. 1 UmwStG auf vergleichbare ausländische Vorgänge zwischen Rechtsträgern mit Ansässigkeit in der EU bzw. im EWR ausgedehnt worden. Dabei ist maßgebend, ob eine nach ausländischem Recht oder nach einer Verordnung der EU^[2] erfolgte Umwandlung mit einem im deutschen UmwG geregelten Vorgang identisch ist, wobei der Vergleich nach dem sog. Typenvergleich erfolgt.

Gemäß § 1 Abs. 1 UmwStG gelten die Regelungen des 2. bis 5. Teil des UmwStG nur für

1. die Verschmelzung, Aufspaltung und Abspaltung i. S. d. §§ 2 UmwG, 123 Abs. 1 und 2 UmwG von Körperschaften oder vergleichbare ausländische Vorgänge sowie des Artikels 17 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 und des Artikels 19 der Verordnung (EG) Nr. 1435/2003;
2. den Formwechsel einer Kapitalgesellschaft in eine Personengesellschaft i. S. d. § 190 Abs. 1 UmwG oder vergleichbare ausländische Vorgänge;
3. die Umwandlung i. S. d. § 1 Abs. 2 UmwG, soweit sie einer Umwandlung i. S. d. § 1 Abs. 1 UmwG entspricht sowie
4. die Vermögensübertragung i. S. d. §174 UmwG

Der 2. bis 5. Teil gelten nicht für die Ausgliederung i. S. des § 123 Abs. 3 UmwG.

Durch das Gesetz zur Modernisierung des Körperschaftsteuerrechts (KöMoG) vom 25.6.2021 wurde § 1 Abs. 2 UmwStG gestrichen, so dass künftig weltweit alle Umwandlungen von Körperschaften i. S. des § 1 Abs. 1 UmwStG unter den Anwendungsbereich des UmwStG fallen. Voraussetzung ist, dass die ausländischen Umwandlungen den inländischen vergleichbar sind und der steuerliche Übertragungsstichtag nach dem 31.12.2021 liegt. Weiterhin ausgenommen von der Globalisierung sind dagegen die Einbringung nach § 20 UmwStG und der Anteilstausch nach § 21 UmwStG.

Nach der abschließenden Aufzählung in § 1 Abs. 3 UmwStG gelten die Einbringungsvorschriften im 6. bis 8. Teil des UmwStG^[3] nur für

1. die Verschmelzung, Aufspaltung und Abspaltung i. S. d. § 2 UmwG und § 123 Abs. 1 und 2 UmwG von Personenhandels- und Partnerschaftsgesellschaften oder vergleichbare ausländische Vorgänge;
2. die Ausgliederung von Vermögensteilen i. S. d. § 123 Abs. 3 UmwG oder vergleichbare ausländische Vorgänge;
3. den Formwechsel einer Personengesellschaft in eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft i. S. d. § 190 Abs. 1 UmwG oder vergleichbare ausländische Vorgänge;
4. die Einbringung von Betriebsvermögen durch Einzelrechtsnachfolge in eine Kapitalgesellschaft, eine Genossenschaft oder Personengesellschaft sowie
5. den Austausch von Anteilen.

Zu berücksichtigen ist, dass nach § 1 Abs. 4 UmwStG i.d.F des KöMoG der 6. bis 8. Teil des UmwStG nur für bestimmte Rechtsträger zur Anwendung kommt und nur gilt, wenn

• der übernehmende Rechtsträger eine Europäische Gesellschaft im Sinne der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001, eine Europäische Genossenschaft im Sinne der Verordnung (EG) Nr. 1435/2003 oder eine andere Gesellschaft im Sinne des Artikels 54 des "Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union oder des Artikels 34 des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum" ist, deren Sitz und Ort der Geschäftsleitung sich innerhalb des Hoheitsgebiets eines dieser Staaten befindet und in den Fällen des § 1 Abs. 3 Nr. 1 bis 4 UmwStG

  1. eine natürliche Person ist, deren Wohnsitz oder gewöhnlicher Aufenthalt sich innerhalb des Hoheitsgebiets eines der Staaten im Sinne der Nummer 1 befindet und die nicht auf Grund eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung mit einem dritten Staat außerhalb des Hoheitsgebietes dieser Staaten ansässig angesehen wird, oder

     oder

  2. eine Gesellschaft im Sinne der Nummer 1 ist und, wenn es sich um eine Personengesellschaft handelt, soweit an dieser Körperschaften, Personenvereinigungen, Vermögensmassen oder natürliche Personen unmittelbar oder mittelbar über eine oder mehrere Personengesellschaften beteil...