Verhältnis der Forschungszulagenbescheid zum Einkommen- oder Körperschaftsteuerbescheid: Der Gesetzentwurf der Bundesregierung sah in § 9 FZulG-E eine direkte Auszahlung der Forschungszulage vor (vgl. BT-Drucks. 19/10940, 10). Nach der Beschlussempfehlung und dem Bericht des Finanzausschusses zu dem Gesetzentwurf der Bundesregierung führte die Ausgestaltung der Forschungszulage zu Bedenken der Europäischen Kommission bezüglich beihilfenrechtlicher Regelungen (vgl. BT-Drucks. 19/14875, 32). Daraufhin stellte der Gesetzgeber die Begünstigung von einer direkten Auszahlung auf eine indirekte Anrechnung auf die Einkommen- oder Körperschaftsteuer um.
Festsetzung und Anrechnung: Die Forschungszulage ist in einem Forschungszulagenbescheid festzusetzen (vgl. § 10 Abs. 1 S. 1 FZulG). Die festgesetzte Forschungszulage ist sodann im Rahmen der nächsten erstmaligen Festsetzung von Einkommen- oder Körperschaftsteuer vollständig auf die festgesetzte Steuer anzurechnen (vgl. § 10 Abs. 1 S. 2 FZulG).
Die Anrechnung der festgesetzten oder gesondert und einheitlich festgestellten Forschungszulage auf die Einkommensteuer ist in § 36 Abs. 2 Nr. 3 EStG festgelegt. Gemäß § 31 KStG gilt § 36 Abs. 2 EStG bei der Körperschaftsteuer entsprechend.
Beachten Sie: Der Forschungszulagenbescheid ist kein Grundlagenbescheid i.S.v. § 171 Abs. 10 S. 1 AO für den Einkommen- oder Körperschaftsteuerbescheid, weil eine Forschungszulage nicht für die Bemessung des zu versteuernden Einkommens beziehungsweise bei Körperschaften des Einkommens maßgebend ist. Der Forschungszulagenbescheid führt einzig und allein zur Anrechnung einer Forschungszulage auf die Einkommen- oder Körperschaftsteuer.
Die mit einem Steuerbescheid verbundene Anrechnung von Vorauszahlungen und Abzugsbeträgen i.S.v. § 36 Abs. 2 EStG – bei Körperschaften i.V.m. § 31 KStG – auf die Einkommen- oder Körperschaftsteuer ist ein selbständiger Verwaltungsakt mit Bindungswirkung (Anrechnungsverfügung).
Korrektur eines Anrechnungsbescheids: Eine Anrechnungsverfügung ist nur äußerlich mit dem Steuerbescheid verbunden und gehört nicht zur Steuerfestsetzung, sondern zur Steuererhebung. Darüber hinaus stellt sie keinen Steuerbescheid i.S.v. § 155 Abs. 1 S. 1 AO dar, weshalb die Vorschriften über die Bestandskraft i.S.v. §§ 172 ff. AO nicht anzuwenden sind, stattdessen hat eine Korrektur nach §§ 129 ff. AO zu erfolgen.
Grundsätzlich kann ein rechtswidriger Verwaltungsakt nach § 130 AO zurückgenommen und ein rechtmäßiger Verwaltungsakt nach § 131 AO widerrufen werden. Maßgebender Zeitpunkt für die Beurteilung der Rechtmäßigkeit ist der Zeitpunkt der letzten behördlichen Entscheidung, im Ergebnis der Erlass des Verwaltungsakts (vgl. AEAO zu § 130, Nr. 1). Ein Verwaltungsakt ist rechtswidrig, wenn er gegen gesetzliche Regelungen verstößt, ermessensfehlerhaft ist oder eine Rechtsgrundlage überhaupt fehlt (vgl. AEAO zu § 130, Nr. 1). Die Anrechnung erfolgte im obigen Beispiel rechtmäßig, weil ein Forschungszulagenbescheid vorlag.
Ein rechtmäßiger Verwaltungsakt, der ein Recht oder einen rechtlich erheblichen Vorteil begründet oder bestätigt hat (begünstigender Verwaltungsakt), darf aber nur unter weiteren Voraussetzungen widerrufen werden (vgl. § 131 Abs. 2 AO). Die Anrechnung einer Forschungszulage ist ein begünstigender Verwaltungsakt. Ein rechtmäßiger begünstigender Verwaltungsakt darf, auch nachdem er unanfechtbar geworden ist, ganz oder teilweise mit Wirkung für die Zukunft nur widerrufen werden, wenn der Widerruf durch Rechtsvorschrift zugelassen oder im Verwaltungsakt vorbehalten ist (vgl. § 131 Abs. 2 Nr. 1 AO). Der Widerruf ist durch das Forschungszulagengesetz vorgegeben, weil die nach § 10 Abs. 1 FZulG erfolgte Anrechnung zu ändern ist, wenn der Forschungszulagenbescheid aufgehoben oder geändert worden ist (vgl. § 10 Abs. 3 FZulG).
Zahlungsverjährung: Die Korrektur einer Anrechnungsverfügung ist nur zulässig, solange noch keine Zahlungsverjährung eingetreten ist (vgl. BFH v. 12.2.2008 – VII R 33/06, BStBl. II 504). Ein Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis unterliegt der Zahlungsverjährung, welche grundsätzlich fünf Jahre beträgt (vgl. § 228 S. 1 und S. 2 Halbs. 1 AO). Die Verjährung beginnt mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem der Anspruch erstmals fällig geworden ist (vgl. § 229 AO). Die Verjährung ist unter Umständen gehemmt oder unterbrochen (vgl. § 230 AO und § 231 AO). Durch die Verjährung erlischt der Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis und auch die von ihm abhängenden Zinsen (vgl. § 232 AO).
Frist bei Steuerhinterziehung: Bei einer Steuerhinterziehung i.S.d. § 370 AO beträgt die Frist zehn Jahre (vgl. § 228 S. 2 Halbs. 2 AO). Für die Forschungszulage gelten u.a. die Strafvorschriften des § 370 Abs. 1 bis 4 AO entsprechend, weshalb eine Verlängerung der Frist möglich ist (vgl. § 13 FZulG).
Beispiel (Fortsetzung)
Der Anspruch im Beispiel ist erstmals mit der Anrechnung der Forschungszulage für das Jahr 01 im Steuerbescheid für den Veranlagungszeitraum 01 vom 15.7.2002 fällig geworden. D...