Verhältnis zwischen Umsatzsteuer-Voranmeldungen und Umsa ... / 8. Zusammenfassung

Die Umsatzsteuer für das Kalenderjahr wird aus der Summe der in den einzelnen Voranmeldungszeiträumen entstandenen Umsatzsteuerbeträge berechnet. Im Verhältnis zur Jahressteuerfestsetzung haben die Umsatzsteuer-Voranmeldungen nur vorläufigen Charakter und führen sowohl in verfahrens- als auch in materiell-rechtlicher Hinsicht in aller Regel nur vorläufige Rechtsfolgen herbei.

Mit der Steuerfestsetzung für das Kalenderjahr wird nicht nur der Unterschiedsbetrag zwischen Jahressteuer und Summe der Vorauszahlungen, sondern die gesamte für das Kalenderjahr geschuldete Umsatzsteuer festgesetzt. Die Jahressteuerfestsetzung nimmt materiell-rechtlich den Inhalt der Steuerfestsetzungen für die Voranmeldungszeiträume in sich auf und die Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheide verlieren ihre Wirksamkeit.

Der Erlass des Umsatzsteuer-Jahresbescheides (§ 18 Abs. 3 UStG) führt zu einer anderweitigen Erledigung des Bescheides über den Umsatzsteuer-Voranmeldungszeitraum (§ 18 Abs. 1 und Abs. 2 UStG) i.S.v. § 124 Abs. 2 AO. Gleichwohl sind Umsatzsteuer-Voranmeldungen und Jahressteuererklärungen eigenständige Verfahren. Die Erledigung hat keine Rückwirkung, da die Voranmeldungen (Vorauszahlungsbescheide) nicht aufgehoben oder geändert, sondern lediglich für die Zukunft durch die Jahressteuerfestsetzung abgelöst werden.

Bei der Steuerfestsetzung für den Besteuerungszeitraum wird die Steuer erstmals festgesetzt; das Leistungsgebot beschränkt sich jedoch auf den Unterschiedsbetrag zur Summe der Vorauszahlungen (§ 18 Abs. 4 Satz 1 und Satz 2 UStG). Deckt sich die Summe der Vorauszahlungen mit der Steuer für den Besteuerungszeitraum, muss gleichwohl eine Steueranmeldung (Jahreserklärung) abgegeben werden.

Mangels Rückwirkung entfallen durch die Erledigung der Voranmeldungen (Vorauszahlungsbescheide) nicht die materiell-rechtlichen Wirkungen, die die Voranmeldungen in der Vergangenheit ausgelöst hatten.

Da der Umsatzsteuer-Jahresbescheid den Regelungsgehalt vorheriger Voranmeldungsfestsetzungen in sich aufnimmt, ist für die Prüfung, zu welchem Zeitpunkt die in § 176 Abs. 2 AO genannte allgemeine Verwaltungsvorschrift als nicht mit dem geltenden Recht in Einklang stehend bezeichnet wurde, auf die jeweilige Voranmeldungsfestsetzung abzustellen.

Vertritt die Finanzverwaltung aber eine bei der Überprüfung des Jahressteuerbescheids für den Unternehmer nachteilige Rechtsauffassung, ist sie nicht an ihre Entscheidungen aus dem Voranmeldungsverfahren gebunden, wenn sie ihre geänderte Rechtsauffassung wegen des bestehenden Vorbehaltes der Nachprüfung auch im Voranmeldungsverfahren berücksichtigen könnte. Dies ist deswegen der Regelfall, weil die Umsatzsteuer-Voranmeldung eine Steueranmeldung ist, deren Wirkung in § 168 AO geregelt ist.

Der Abgabe einer falschen Umsatzsteuer-Jahressteuererklärung kommt im Verhältnis zu den vorangegangenen unzutreffenden monatlichen Umsatzsteuer-Voranmeldungen stets ein selbständiger Unrechtsgehalt zu, so dass es sich nicht um eine einheitlich fortgesetzte Tat handelt. Da aber durch die Umsatzsteuer-Jahreserklärung alle zuvor erfolgten Voranmeldungen für den gesetzlich relevanten Besteuerungszeitraum zusammengefasst und abgeschlossen werden, gelten im Rahmen der Strafzumessung die Voranmeldungen als mitbestrafte Vortaten. Das gilt sowohl für die Abgabe falscher Voranmeldungen im Verhältnis zur falschen Jahreserklärung, für die Nichtabgabe von Voranmeldungen und Jahreserklärung als auch für die Nichtabgabe von Voranmeldungen und Abgabe einer unvollständigen Jahreserklärung. Das setzt aber jeweils voraus, dass die unrichtigen oder unterlassenen Angaben in den Voranmeldungen in der Jahreserklärung lediglich wiederholt werden, so dass insofern Identität besteht.

Bei Selbstanzeigen bzgl. Umsatzsteuer-Voranmeldungen tritt abweichend von dem Vollständigkeitsgebot Straffreiheit in dem Umfang ein, in dem der Täter die unrichtigen Angaben berichtigt, die unvollständigen Angaben ergänzt oder die unterlassenen Angaben nachholt. Auch eine mehrfache Korrektur von Umsatzsteuer-Voranmeldungen ist möglich.