Weilbach, GrEStG § 8 Grundsatz / 4.3.2 Umwandlungen, Einbringungen und andere Erwerbsvorgänge auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage (§ 8 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 GrEStG)

Rz. 18

Die nach den Vorschriften des Bewertungsgesetzes ermittelten Grundbesitzwerte bzw. Grundstückswerte sollen auch in den Fällen der Umwandlung, Einbringung sowie bei anderen Erwerbsvorgängen auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage als Bemessungsgrundlage dienen (§ 8 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 GrEStG). Die durch das Jahressteuergesetz 1997 vom 20.12.1996 (BGBl. I 1996, 2049, 2062; BStBl I 1996, 1523) eingeführte Regelung stellt eine echte Durchbrechung des in § 8 Abs. 1 GrEStG aufgestellten Grundsatzes der Bemessung der Grunderwerbsteuer nach der Gegenleistung dar, da in diesen Fällen eine Gegenleistung durchaus vorhanden ist. Dies gilt auch für die Fälle der übertragenden Umwandlungsformen (Verschmelzung, Spaltung), bei denen dies lange Zeit umstritten war. Der BFH hat dann aber in ständiger Rechtsprechung die Auffassung vertreten, das Vorliegen einer Gegenleistung könne nicht dadurch ausgeschlossen werden, dass sich aus dem Übergang des Eigentums an den Grundstücken mit der Eintragung der Umwandlung in das Handelsregister selbst keine Gegenleistung ergibt (vgl. BFH v. 29.1.1992, II R 36/89, BStBl II 1992, 418; BFH v. 19.1.1977, II R 161/74, BStBl II 1977, 359, und BFH v. 8.2.1978, II R 48/73, BStBl II 1978, 320). Ähnliches gilt für die Fälle der Anwachsung; auch hier ist eine Gegenleistung vorhanden (vgl. BFH v. 13.9.1995, II R 80/92, BStBl II 1995, 903). Gleichwohl soll die Gegenleistung aber in den bezeichneten Fällen nach dem Willen des Gesetzgebers nicht mehr der Besteuerung zugrunde gelegt werden (zur Verfassungskonformität dieser Regelung vgl. Rz. 15).

Nach dem bis einschließlich 1996 geltenden Recht war beim Übergang von Grundstücken auf eine Gesellschaft grunderwerbsteuerliche Bemessungsgrundlage die Gegenleistung. Diese besteht in den genannten Fällen aus dem anteiligen Wert der gewährten Gesellschaftsrechte, der auf die Grundstücke entfällt. Bei der Gewährung von Anteilen an Kapitalgesellschaften als Gegenleistung für einen solchen Erwerb von Grundstücken mussten diese nach den allgemeinen Vorschriften des BewG bewertet werden (§§ 1–17 BewG). Konnte dieser Wert nicht aus dem Kurswert und auch nicht aus Anteilsverkäufen abgeleitet werden, wurde er nach dem sog. "Stuttgarter Verfahren" unter Berücksichtigung des Vermögens und der Ertragsaussichten geschätzt (vgl. § 11 Abs. 2 BewG a. F., Abschn. 4 VStR). Die nach diesem Verfahren ermittelten Werte lagen zwar unter den Verkehrswerten, konnten aber als Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer akzeptiert werden. Durch das Steueränderungsgesetz 1992 vom 25.2.1992 (BGBl I 1992, 297) wurde jedoch § 11 Abs. 2 BewG mit Wirkung vom 1.1.1993 dahingehend geändert, dass die Berücksichtigung stiller Reserven im Betriebsvermögen bei der Wertermittlung ausgeschlossen wurde und damit auch die bis dahin vorgenommenen Hinzurechnungen bei Betriebsgrundstücken entfielen. Die seit dieser Zeit nach dem "Stuttgarter Verfahren" erzielten Ergebnisse lagen so weit unter dem gemeinen Wert, dass sie als Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer nicht mehr geeignet schienen und der Gesetzgeber meinte, handeln zu müssen.

Die Änderungen des GrEStG durch das Jahressteuergesetz 1997 fanden zunächst wegen des heftig geführten Streits um die Bemessungsgrundlage bei der Erbschaftsteuer kaum Beachtung. Die Erhöhung des Steuersatzes war im Entwurf des Jahressteuergesetzes 1997 noch nicht vorgesehen und wurde erst in den unter Zeitdruck geführten abschließenden Verhandlungen vereinbart, um den Ländern einen Ausgleich für den Wegfall der Vermögensteuer zu schaffen.

Die Diskussion um diese Vorschrift entbrannte jedoch schnell und es wurde mit Hinweis auf den Wirtschaftsstandort Deutschland eine Gesetzesänderung gefordert. Diese kam dann tatsächlich durch das Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002, allerdings nicht in der gewünschten Form. In der Neufassung wurden lediglich die Worte "einer Umwandlung i. S. d. Umwandlungsgesetzes" durch die Formulierung "Umwandlungen aufgrund eines Bundes- oder Landesgesetzes" ersetzt. Ziel dieser Änderung ist die Gleichbehandlung aller gesetzlich geregelten Umwandlungen hinsichtlich der Bemessungsgrundlage.

Die Neuregelung in § 8 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 GrEStG hat in jedem Fall zu einer Verwaltungsvereinfachung geführt. Die sich in Einzelfällen als schwierig darstellende Feststellung der tatsächlichen Grundstückswerte nach altem Recht ist damit weggefallen und hat einem relativ einfach zu handhabenden Wertermittlungsverfahren Platz gemacht.

Rz. 19

Als Umwandlungen aufgrund eines Bundes- oder Landesgesetzes i. S. v. § 8 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 GrEStG kommen zunächst die entsprechenden Rechtsvorgänge auf der Grundlage des Umwandlungsgesetzes in Betracht, also Umwandlungen durch Verschmelzung, Spaltung (Aufspaltung, Abspaltung, Ausgliederung) oder Vermögensübertragung (vgl. hierzu § 1 GrEStG Rz. 41 und Rz. 41b). Der im Umwandlungsgesetz geregelte Formwechsel (§§ 190ff., § 191 Abs. 1 UmwG) wird allerdings wegen seiner Nichtsteuerbarkeit von § 8 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 GrEStG ni...