Weilbach, GrEStG § 8 Grundsatz / 4.4.2.4 Erbbaurecht

Rz. 39

Bei Grundstücken, die mit einem Erbbaurecht belastet sind, bilden das Erbbaurecht und das belastete Grundstück je eine selbstständige wirtschaftliche Einheit, für die jeweils ein Wert festzustellen ist. Die Bewertung ist in § 148 BewG geregelt.

Nach dem bis 31.12.2006 geltenden § 148 BewG a. F. hat der Wert des mit dem Erbbaurecht belasteten Grundstücks das 18,6-Fache des nach den vertraglichen Bestimmungen im Besteuerungszeitpunkt zu zahlenden jährlichen Erbbauzinses betragen. War kein Erbbauzins zu zahlen, wurde für das belastete Grundstück ein Wert von null EUR angesetzt. Der Vervielfältiger war unabhängig von der Restlaufzeit des Vertrags anzusetzen. Der Nachweis eines niedrigeren Verkehrswerts war gesetzlich nicht vorgesehen. Bei der Ermittlung des Werts des Erbbaurechts war von einem Gesamtwert auszugehen, der für den Grund und Boden und ggf. für die Gebäude zu ermitteln wäre, wenn die Belastung mit dem Erbbaurecht nicht bestünde. Der so ermittelte Gesamtwert war um das 18,6-Fache des im Besteuerungszeitpunkt zu zahlenden jährlichen Erbbauzinses zu kürzen. Kam es dabei zu einem negativen Grundstückswert für das Erbbaurecht, war dieser zu übernehmen (R 183 Abs. 2 S. 2 ErbStR 2003).

Die Regelung des § 148 BewG und die darin vorgesehene typisierende Bewertungsmethode bedeutete zwar eine Vereinfachung der Bewertung von Erbbaurechten und der damit belasteten Grundstücke, doch hat diese Regelung in der Praxis häufig zu nicht befriedigenden Ergebnissen geführt. Besondere Probleme traten z. B. auf, wenn nicht gleichmäßige Erbbauzinsen vereinbart wurden. Vor allem in Fällen, in denen die Erbbaurechte eine kürzere Laufzeit hatten, ergaben sich weit von den Verkehrswerten entfernte Werte. Es war zudem nur schwer nachvollziehbar, dass eine fehlende Entschädigung für den Übergang eines Gebäudes bei Ablauf des Erbbaurechts bei der Ermittlung des Werts nicht berücksichtigt worden ist. Auch erschien es unbefriedigend, dass ein negativer Steuerwert des Erbbaurechts entstehen konnte. Schließlich konnten sich Werte ergeben, die weit über dem Verkehrswert lagen und einen Verstoß gegen das Übermaßverbot darstellen. Der Bundesfinanzhof hat daher entschieden, dass auch für Erbbaurechtsfälle, in denen die Wertermittlung gem. § 148 Abs. 1 BewG zu einem überhöhten Wert führt, der nachgewiesene niedrigere gemeine Wert anzusetzen ist (BFH v. 29.9.2004, II R 57/02, BStBl II 2004, 1041). Auch für die Bewertung des erbbaurechtsbelasteten Grundstücks hat der Bundesfinanzhof durch verfassungskonforme Auslegung den Nachweis eines niedrigeren gemeinen Werts gestattet (BFH v. 5.5.2004, II R 45/01, BStBl II 2004, 1036; vgl. hierzu auch BMF v. 1.12.2004, BStBl I 2004, 1194).

In einem Verfahren vor dem FG Münster war strittig, ob der für Zwecke der Grunderwerbsteuer nach § 8 Abs. 2 GrEStG i. V. m. § 148 BewG festzustellende Grundbesitzwert für ein mit einem Erbbaurecht belastetes Grundstück durch die Vorgabe des § 2 Abs. 1 S. 2 Nr. 3 GrEStG, wonach das Recht des Grundstückseigentümers auf den Erbbauzins nicht zu den Grundstücken gerechnet wird, beeinflusst wird. Konkret begehrte die Klägerin, das Recht auf den Erbbauzins im Rahmen des durch ein Gutachten geführten Verkehrswertnachweises nicht als wertbildenden Faktor des zu bewertenden belasteten Grundstücks zu berücksichtigen. Das FG hat das Gutachten insgesamt nicht als zum Nachweis eines niedrigeren gemeinen Werts geeignet angesehen und ist deshalb nicht auf die von den Beteiligten thematisierte und vom BFH im Beschluss v. 7.9.2007, II B 5/07 (BFH/NV 2007, 2351) als weiterhin von grundsätzlicher Bedeutung angesehene Rechtfrage des Verhältnisses von § 8 Abs. 2 S. 1 Nr. 3 GrEStG i. V. m. § 148 Abs. 1 S. 1 BewG a. F. eingegangen. Die Klage wurde abgewiesen, gleichzeitig hat das FG aber im Hinblick auf die Ausführungen des BFH v. 27.5.2009, II R 64/08 (BStBl II 2009, 856) – wegen möglicher Verfasssungswidrigkeit der Grundbesitzwerte als Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer (vgl. Rz. 15) die Revision gem. § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zugelassen (vgl. FG Münster v. 27.1.2011, 3 K 3464/07 F, EFG 2011, 1308). Auf die Revision der Klägerin hat der BFH entschieden, dass ein vom Steuerpflichtigen zum Nachweis eines geringeren gemeinen Werts vorgelegtes Sachverständigengutachten oder ein nachgewiesener tatsächlicher Kaufpreis nur dann zur Feststellung eines niedrigeren Werts nach § 146 Abs. 7 BewG führen kann, wenn die Bewertungsmaßstäbe übereinstimmen und insbesondere die gleichen preis- bzw. wertbildenden Faktoren berücksichtigt werden. Diese Voraussetzungen waren nach Auffassung des BFH im konkreten Fall u. a. deshalb nicht erfüllt, weil das Gutachten mit dem Abzug des Kapitalwerts des Erbbauzinses vom gemeinen Wert des Grundstücks in unbebautem Zustand die Ebene des gemeinen Werts verlassen habe, der auch hier in seiner Vergleichsfunktion nach Maßgabe der Grundsätze in BFH v. 8.10.2003, II R 27/02, BStBl II 2004, 179, die maßgebliche Vergleichsebene darstellen müsse (vgl. BFH v. 5.5.2004, I...