Schrifttum
Kuhfus/Schmitz, Rechtsschutz gegen Maßnahmen des Außenprüfers als Voraussetzung für ein Verwertungsverbot, BB 1996, 1468;
Ruban, Verwertungsverbot bei fehlender, unwirksamer oder erfolgreich angefochtener Prüfungsanordnung?, DStZ 1998, 354;
Wolff-Diepenbrock, Verwertungsverbot von Feststellungen einer Außenprüfung ohne Prüfungsanordnung, StuW 1998, 267;
von Wedelstädt, Durchsetzung eines Verwertungsverbots, AO-StB 2001, 52;
von Wedelstädt, Verwertungsverbote im Beweiserhebungsverfahren, AO-StB 2001, 19;
Finger, Rechtsbehelfsmöglichkeiten gegen Maßnahmen der Außenprüfung, StBp 2002, 61, 95;
von Wedelstädt, Begründung von Prüfungsanordnungen, AO-StB 2004, 325;
von Wedelstädt, Sammelauskunftsersuchen – Zulässigkeit, Auswertung der Auskunft, Rechtsschutz, DB 2004, 948;
von Wedelstädt, Verwertungsvorbote bei Ermittlungsmaßnahmen – was bei welcher Maßnahme zu beachten ist, AO-StB 2004, 93;
Buse, Die Anordnung einer Außenprüfung (§ 196 AO), AO-StB 2008, 138;
Drüen, Rechtsschutz gegen Betriebsprüfungsmaßnahmen, AO-StB 2009, 88;
Tormöhlen, Betriebsprüfung und Rechtsschutz, AO-StB 2013, 192;
Friedenhagen, Verwertung von Erkenntnissen aus Telekommunikationsüberwachung im Besteuerungsverfahren, AO-StB 2013, 289;
Drüen, Das finanzbehördliche Ermessen bei der Anordnung einer Außenprüfung, AO-StB 2014, 343;
Harle/Olles, Prüfungsanordnung und Selbstanzeige, NWB 2014, 170;
s. Schrifttum zu § 193 AO.
A. Bedeutung der Vorschrift
Tz. 1
Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018
Die Vorschrift ordnet die Erteilung einer schriftlichen oder elektronischen Prüfungsanordnung gegenüber dem betroffenen Stpfl. an, in der der Umfang der Außenprüfung bestimmt wird. Damit wird der Stpfl. als Adressat über die Rechtsgrundlage der Prüfung, über seine Duldungspflicht, über den zeitlichen und sachlichen Umfang der Prüfung informiert. Letzteres hat auch Bedeutung für den Umfang der Mitwirkungspflichten nach § 200 AO, die Ablaufhemmung der Festsetzungsfrist nach § 171 Abs. 4 AO und ihren Umfang (BFH v. 13.02.2003, IV R 31/01, BStBl II 2003, 552), für die Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung nach § 164 Abs. 3 Satz 3 AO (s. § 164 AO Rz. 29), auf die Änderungssperre nach § 173 Abs. 2 AO und ihren Umfang und die Sperrwirkung der Selbstanzeige nach § 371 AO (s. § 371 AO Rz. 16 f.; s. auch AEAO zu § 196, Nr. 5).
B. Form und Begründung der Prüfungsanordnung
Tz. 2
Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018
Die Prüfungsanordnung ist ein Verwaltungsakt, der das Prüfungsverfahren einleitet. Daneben enthält er weitere selbstständige Regelungen zu den zu prüfenden Steuerarten und zum Prüfungszeitraum, die je eigenständige Verwaltungsakte darstellen (h. M., BFH v. 25.01.1989, X R 158/87, BStBl II 1989, 483; BFH v. 19.03.2009, IV R 26/08, BFH/NV 2009, 1405 m. w. N.; Seer in Tipke/Kruse, § 196 AO Rz. 5; Drüen, AO-StB 2009, 88 m. w. N.). Es handelt sich bei ihr um einen Sammelbescheid (auch s. Rz. 9). Sie ist schriftlich oder elektronisch und mit Rechtsbehelfsbelehrung zu erteilen und hat den Stpfl., den Umfang der beabsichtigten Prüfung und die Rechtsgrundlagen anzugeben (s. dazu § 5 Abs. 2 BpO – s. Anh. 3). Dies kann durch die für die Besteuerung zuständige Finanzbehörde (Veranlagungsbezirk) oder durch die beauftragte Finanzbehörde (Betriebsprüfungsstelle oder FA für Betriebsprüfung) erfolgen (§ 5 Abs. 1 BpO; AEAO zu § 195, Satz 1; s. § 195 AO Rz. 6). Maßgeblich für die Zuständigkeit zum Erlass der Prüfungsanordnung sind die Umstände zum Zeitpunkt der Bekanntgabe der Prüfungsanordnung (BFH v. 26.02.2014, III B 123/13, BFH/NV 2014, 823). Eine Prüfungsanordnung kann bis zum Abschluss der Außenprüfung wirksam ergehen. Eine Außenprüfung ist erst abgeschlossen, wenn das FA sie ausdrücklich oder konkludent für abgeschlossen erklärt. Regelmäßig kann eine Außenprüfung nicht vor Absendung des Betriebsprüfungsberichts als abgeschlossen angesehen werden (BFH v. 29.06.2004, X B 155/03, BFH/NV 2004, 1510 m. w. N.).
Tz. 3
Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018
Als schriftlich oder elektronisch erteilter Verwaltungsakt ist sie zu begründen, § 121 Abs. 1 AO. Dies hat schriftlich oder elektronisch zu geschehen (h. M. in Literatur: BFH v. 02.10.1991, X R 89/89, BStBl II 1992, 220; Gosch in Gosch, § 196 AO Rz. 80; Seer in Tipke/Kruse, § 196 AO Rz. 15; Schallmoser in HHSp, § 196 AO Rz. 27; a. A. BFH v. 16.12.1986, VIII R 123/86, BStBl II 1987, 248 m. w. N.). Zum Umfang der Begründung bei Außenprüfungen nach § 193 Abs. 1 AO wird auf die Ausführungen s. § 193 AO Rz. 10, bei einer auf § 193 Abs. 2 Nr. 2 AO gestützten Prüfungsanordnung auf diejenigen s. § 193 AO Rz. 18 verwiesen. Eine Erweiterung des Prüfungszeitraums ist ebenfalls zu begründen (BFH v. 25.11.1997, VIII R 4/94, BStBl II 1998, 461 m. w. N.). Die Begründung muss spätestens bis zum Abschluss der Tatsacheninstanz des Klageverfahrens erfolgen (§ 126 Abs. 2 AO). Im Fall einer abgekürzten Außenprüfung ist in der Prüfungsanordnung auf § 203 AO als Rechtsgrundlage hinzuweisen (§ 5 Abs. 2 Satz 4 BpO; AEAO zu § 203, Nr. 3 Satz 1). Im Übrigen sind der Prüfungsanordnung Hinweise über die Rechte und Mitwirkungspflichten des Stpfl. beizufügen (§ 5...